Sentenza del 16/04/2024 n. 190 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte

Esito

La controversia

Ricorso in riassunzione dopo cassazione parziale della CTR: la contribuente contestava la legittimità degli avvisi di accertamento (riclassificazione dell'attività agrituristica in ristorazione, ricostruzione induttiva dei ricavi con percentuali di ricarico, mancata prova dei passaggi interni, vizi di motivazione, nullità per carente sottoscrizione e violazione del contraddittorio). La Corte di Cassazione aveva cassato la sentenza sulla sola questione preliminare relativa alla legittimità della sottoscrizione degli avvisi (appartenenza del firmatario alla carriera direttiva) e aveva rinviato per nuova valutazione su quel punto. In riassunzione la ricorrente ha riproposto molti motivi e nuove eccezioni; l'Ufficio ha eccepito però l'inammissibilità delle novità in quanto il giudizio di rinvio è circoscritto al thema decidendum indicato dalla Cassazione.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale, in sede di riassunzione, ha dichiarato inammissibili le nuove questioni e eccezioni introdotte dalla ricorrente non pertinenti al punto rimesso dalla Cassazione; nel merito ha verificato e accertato che i funzionari sottoscrittori degli avvisi appartenevano alla Terza Area (carriera direttiva) e che la delega era documentata (ordini di servizio, tesserini, ruolo del personale). Conseguentemente il ricorso in riassunzione è stato respinto e confermata la pretesa impositiva; la ricorrente è stata condannata al pagamento delle spese processuali.

Norme richiamate

• art. 63 d.lgs. 546/92

  Il giudizio di rinvio è processo 'chiuso': le parti mantengono la posizione processuale precedente e non possono introdurre nuove domande o eccezioni che amplino il thema decidendum fissato dalla Cassazione; le nuove questioni sono inammissibili.

• art. 394 c.p.c.

  Richiamato per il principio che nel giudizio di rinvio non sono ammesse eccezioni nuove che alterino il tema di decisione stabilito dalla Cassazione.

• art. 42 DPR 600/1973

  "l'avviso di accertamento ... deve essere sottoscritto, a pena di nullità, dal capo dell'ufficio o da altro impiegato della carriera direttiva da lui delegato"

  Se il contribuente contesta la legittimazione del firmatario, l'Amministrazione ha l'onere di dimostrare l'esistenza della delega e l'appartenenza del delegato alla carriera direttiva; tale onere è stato ritenuto assolto dall'Ufficio mediante ordini di servizio e documentazione personale.

• art. 39, comma 1, lett. d) DPR 600/1973

  Consente l'accertamento analitico-induttivo sulla base di presunzioni semplici purché gravi, precise e concordanti; il giudice tributario valuta se gli elementi anamnesici e contabili giustificano tale ricostruzione e grava sul contribuente l'onere di provare la regolare tenuta della contabilità.

• art. 54 DPR 633/1972 (richiamato)

  Richiamato dall'Ufficio in relazione a profili IVA; il giudice ha valutato insieme le esigenze IVA e redditi nella ricostruzione induttiva.

• art. 12, comma 7, L. 212/2000

  Lo Statuto del contribuente prevede contraddittorio in specifiche ipotesi; la sentenza ha precisato che il PVC non è sempre necessario quando l'istruttoria si basa su risultanze di altri enti e non su accessi in loco, per cui l'assenza del PVC non determina automaticamente nullità.

• art. 2727 e 2729 c.c.

  Richiamati nel contesto delle regole probatorie; la Corte ha considerato rilevanti gli elementi di fatto acquisiti dall'Ufficio e la documentazione mancante prodotta dal contribuente come incidenza sull'onere della prova.

• art. 12 commi 5 e 7 D.Lgs. 472/1997

  Richiamati in tema di continuazione delle violazioni e rideterminazione della sanzione: il giudice di appello ha applicato i criteri di aumento previsti per violazioni reiterate.

Massime di principio

• Nel giudizio di rinvio (dopo cassazione con rinvio) le parti non possono introdurre nuove domande o difese che escano dal thema decidendum fissato dalla Corte di cassazione; nuove eccezioni non pertinenti sono inammissibili.
• Se il contribuente contesta la legittimazione del funzionario che ha sottoscritto l'atto (avviso di accertamento), l'Amministrazione ha l'onere di provare sia l'esistenza della delega sia l'appartenenza del delegato alla carriera direttiva: documentazione interna (ordini di servizio, ruolo, tesserino) può essere idonea.
• Un verbale di altro ente (es. INPS) non è soggetto alla sindacabilità diretta dal giudice tributario quanto alla sua validità formale, ma le risultanze in esso contenute possono essere utilizzate dall'Agenzia come elemento di fatto ai fini dell'accertamento tributario.
• L'assenza del processo verbale di constatazione (PVC) o del contraddittorio preventivo non comporta automaticamente nullità dell'avviso, soprattutto quando l'accertamento si fonda su atti o risultanze acquisiti senza accesso in azienda; va valutata la struttura dell'istruttoria e se il contraddittorio è comunque stato offerto (es. adesione/contraddittorio successivo).
• L'accertamento analitico-induttivo ai sensi dell'art. 39 DPR 600/73 può fondarsi su presunzioni semplici purché siano gravi, precise e concordanti; il contribuente ha l'onere di dimostrare la regolarità della contabilità per contrastare l'induzione.
• Questioni attinenti a fatti o documenti non dedotti nei precedenti gradi (o nuovi elementi sopravvenuti) non possono essere posti in riassunzione se non pertinenti al punto rimesso dalla Cassazione; se rilevanti, vanno sollevate e dedotte nei precedenti gradi o in sede di legittimità quando opportuno.
• Sulle sanzioni: il giudice valuta le condizioni di applicabilità (certezza della norma, errori, continuità delle violazioni) e può rideterminare o aumentare la sanzione secondo le norme sulla continuazione; le eccezioni generiche di incertezza normativa vanno concretamente motivate.