Corte di giustizia, Sentenza C-512/21

Diritto alla detrazione IVA, frode carosello e sicurezza della catena alimentare

La Corte di giustizia, in un rinvio pregiudiziale ungherese, ha esaminato le condizioni in cui l’amministrazione tributaria può negare il diritto alla detrazione dell’IVA a monte a un soggetto passivo ritenuto coinvolto in una frode carosello. La controversia riguarda anche l’uso, come indizi di frode IVA, di violazioni delle norme sulla sicurezza della catena alimentare e l’imputazione al mandante della conoscenza acquisita dal mandatario.

Fatti e procedimento principale

Aquila Part Prod Com SA, succeduta ad Agrirom SRL, operava come intermediario nel commercio all’ingrosso di prodotti alimentari, bevande e tabacco. Aveva conferito a una società un mandato per l’acquisto e la vendita di beni a nome del mandante. A seguito di controlli relativi ai mesi da agosto a novembre 2012, l’amministrazione tributaria ungherese rettificava l’IVA dovuta, irrogando anche sanzioni e interessi, sulla base della ritenuta partecipazione della società a una frode carosello.

Secondo l’amministrazione, diversi elementi dimostravano la frode e la partecipazione del soggetto passivo: violazioni di norme sulla sicurezza alimentare e del regolamento n. 178/2002, anomalie nelle operazioni finanziarie, margini commerciali irrisori, comportamento commerciale irragionevole di alcune società e indizi che avrebbero mostrato la consapevolezza della società. La decisione era poi confermata dalla direzione dei ricorsi. La società ricorreva dinanzi alla Fővárosi Törvényszék, contestando in particolare l’assenza di prova della propria conoscenza della frode e sostenendo di aver adottato misure interne di diligenza.

Questioni pregiudiziali

Il giudice del rinvio chiedeva, in sostanza:

• se la conoscenza dei fatti costitutivi della frode da parte del legale rappresentante del mandatario potesse essere automaticamente imputata al mandante;
• se la sola esistenza di una catena di fatturazione circolare bastasse a provare la frode;
• quale livello di diligenza potesse essere esigito dal soggetto passivo;
• se bastasse la prova di una partecipazione attiva o fosse sufficiente dimostrare che il soggetto avrebbe potuto sapere della frode;
• se violazioni delle norme sulla sicurezza alimentare potessero fondare il diniego della detrazione;
• se, in tale contesto, rilevasse l’articolo 47 della Carta.

Quadro normativo rilevante

La Corte richiama in particolare gli articoli 9, paragrafo 1, 10, 167, 168, lettera a), e 178, lettera a), della direttiva 2006/112/CE. Vengono inoltre in rilievo l’articolo 267 TFUE, il regolamento (CE) n. 178/2002 sulla legislazione alimentare e l’articolo 47 della Carta dei diritti fondamentali dell’Unione europea.

Catena circolare e prova della frode

La Corte ribadisce che la lotta contro evasioni, elusioni e abusi è obiettivo riconosciuto della direttiva IVA, ma il diniego del diritto a detrazione costituisce un’eccezione e richiede prova adeguata da parte dell’amministrazione. In materia di frode, il diritto alla detrazione può essere negato solo se, sulla base di elementi oggettivi e di una valutazione globale delle circostanze, è dimostrato che il soggetto passivo ha commesso l’evasione oppure sapeva o avrebbe dovuto sapere che l’operazione si inseriva in tale frode.

La sola circostanza che l’operazione faccia parte di una catena di fatturazione circolare non è sufficiente. Tale dato può costituire un indizio serio, ma non può sostituire la prova degli elementi costitutivi della frode e della partecipazione del contribuente. Non è però necessario che l’amministrazione identifichi necessariamente tutti i soggetti coinvolti e i rispettivi comportamenti, purché dimostri in modo preciso la frode e il coinvolgimento del contribuente.

Partecipazione attiva, conoscenza e negligenza

La Corte distingue i casi in cui il soggetto passivo abbia effettivamente partecipato alla frode, quelli in cui sapeva della frode e quelli in cui avrebbe dovuto saperlo. Se il soggetto sapeva di partecipare a un’operazione fraudolenta, l’acquisto dei beni o servizi è sufficiente a fondare il diniego della detrazione; non è necessario dimostrare una partecipazione “attiva” ulteriore. Se invece il soggetto avrebbe dovuto sapere della frode, il diniego si fonda sulla mancata adozione della diligenza esigibile.

La mera circostanza che gli operatori della catena si conoscano non basta a provare la partecipazione alla frode. Tuttavia, l’amministrazione può fondare il diniego, anche in via complementare o subordinata, su elementi che dimostrino che il soggetto avrebbe dovuto sapere della frode con la diligenza richiesta.

Diligenza esigibile dal soggetto passivo

La Corte conferma che, in presenza di indizi di irregolarità o frode, è lecito pretendere dal soggetto passivo una diligenza maggiore per verificare l’affidabilità del partner commerciale. Ciò può implicare l’assunzione di informazioni su tale partner, ma non può arrivare a imporre controlli complessi e approfonditi che spettano all’amministrazione finanziaria.

Non può dunque essere richiesto al contribuente di verificare, in generale, la soggettività passiva del fornitore, la disponibilità dei beni, la capacità di fornitura o l’adempimento degli obblighi dichiarativi e di versamento dell’IVA da parte di quest’ultimo. La sufficienza delle misure adottate dal contribuente, come procedure interne di verifica e il rifiuto dei pagamenti in contanti, è rimessa alla valutazione del giudice nazionale alla luce delle circostanze concrete.

Violazioni delle norme sulla sicurezza alimentare come indizi

La Corte richiama la propria giurisprudenza, in particolare la sentenza Altic, per affermare che la violazione degli obblighi relativi alla sicurezza della catena alimentare non può, da sola, giustificare il diniego del diritto alla detrazione IVA. Tale violazione può però essere considerata uno degli elementi utili a dimostrare l’esistenza della frode o la partecipazione del soggetto passivo, anche se non sia stata precedentemente accertata dall’autorità amministrativa competente in materia alimentare.

Quanto all’articolo 47 della Carta, la Corte precisa che il diritto a un equo processo non impedisce al giudice tributario di prendere in considerazione tale elemento di prova, purché esso possa essere discusso in contraddittorio dalle parti. Se invece il giudice non è competente a verificare la violazione delle norme sulla sicurezza alimentare, quell’elemento non può essere utilizzato senza violare il diritto a un ricorso effettivo.

Conoscenza del mandatario e rapporto di mandato

La Corte afferma che il soggetto passivo non può sottrarsi alla propria responsabilità verso l’erario invocando il contratto di mandato o le norme nazionali che regolano il rapporto interno con il mandatario. Se il legale rappresentante del mandatario è venuto a conoscenza dei fatti costitutivi della frode, tale circostanza può essere presa in considerazione nei confronti del mandante, indipendentemente dalle clausole del mandato e dalle norme applicabili al rapporto interno.

Dispositivo

La Corte conclude che:

• l’amministrazione non può limitarsi a dimostrare una catena di fatturazione circolare per negare la detrazione IVA in caso di frode carosello;
• può però utilizzare, come elementi di prova, anche violazioni delle norme sulla sicurezza della catena alimentare e la conoscenza del mandatario, purché ciò avvenga nel rispetto del contraddittorio e della prova concreta della frode;
• il soggetto passivo deve osservare la diligenza ragionevolmente esigibile, ma non svolgere controlli equivalenti a quelli dell’amministrazione.