Circolare numero 03 del 19-02-1998 enpals

Armonizzazione tra base fiscale e base contributiva del reddito di lavoro dipendente

La circolare esamina il D.Lgs. 2 settembre 1997, n. 314, che realizza l’armonizzazione, razionalizzazione e semplificazione delle disposizioni fiscali e previdenziali relative ai redditi di lavoro dipendente. Il provvedimento sostituisce la precedente disciplina dell’art. 12 della L. 153/1969 e modifica le norme del Tuir sul reddito di lavoro dipendente e sui redditi assimilati, con l’obiettivo di unificare, salvo eccezioni, la base imponibile fiscale e quella contributiva.

La circolare sottolinea che, pur in presenza dell’unificazione della base imponibile, restano distinti i criteri di imputazione temporale: ai fini contributivi rilevano i redditi maturati nel periodo di riferimento, mentre ai fini fiscali valgono i redditi percepiti nel periodo d’imposta. È richiamata inoltre la regola secondo cui si considerano percepiti anche le somme corrisposte entro il 12 gennaio dell’anno successivo.

Entrata in vigore e ambito di applicazione

Le nuove disposizioni entrano in vigore dal 1º gennaio 1998. L’area di applicazione riguarda la quasi totalità delle gestioni di previdenza e assistenza obbligatorie, anche in considerazione dell’evoluzione normativa che ha ricondotto sotto l’art. 12 della L. 153/1969 la base imponibile delle forme esclusive o sostitutive dell’assicurazione generale obbligatoria.

Somme e valori esclusi dalla base imponibile contributiva

L’art. 6, comma 1, individua in modo tassativo gli elementi esclusi dalla base imponibile ai fini contributivi. Tra questi rientrano:

• il trattamento di fine rapporto;
• le somme corrisposte in occasione della cessazione del rapporto di lavoro per incentivare l’esodo, nonché quelle comunque collegate alla cessazione, con esclusione dell’indennità sostitutiva del preavviso;
• i proventi e le indennità risarcitorie non aventi funzione retributiva;
• le somme poste a carico di gestioni assistenziali e previdenziali obbligatorie, nonché le provvidenze erogate da casse, fondi, gestioni e polizze, e i compensi per conto terzi estranei al rapporto di lavoro;
• le erogazioni previste dai contratti collettivi aziendali o di secondo livello legate a incrementi di produttività, qualità o competitività, nei limiti dell’art. 2 del D.L. 67/1997, con applicazione del contributo di solidarietà del 10%;
• i contributi del datore di lavoro destinati a forme pensionistiche complementari e a casse/fondi/gestioni integrative, soggetti al contributo di solidarietà del 10%;
• i trattamenti di famiglia di cui all’art. 3, comma 3, lettera d), del Tuir.

La circolare precisa che l’elenco è tassativo e che gli emolumenti per carichi di famiglia erogati al di fuori delle condizioni di legge o oltre i limiti previsti restano imponibili.

Casi particolari: cessazione del rapporto, preavviso e transazioni

In relazione alla cessazione del rapporto, la circolare distingue le somme escluse da quelle imponibili. Sono escluse le erogazioni aventi la funzione di agevolare lo scioglimento del rapporto, mentre restano imponibili i premi o le gratifiche la cui cessazione è solo il momento di pagamento. Quanto all’indennità sostitutiva del preavviso, essa è indicata come imponibile in varie ipotesi, tra cui recesso del datore di lavoro prima della scadenza, licenziamento del lavoratore dimissionario, dimissioni per giusta causa, dimissioni della lavoratrice madre nel periodo di divieto di licenziamento e risoluzione del rapporto per morte del lavoratore.

Sono inoltre imponibili le somme corrisposte in sede di transazione o vertenza quando nascono da pretese riferite a elementi retributivi imponibili.

Regole confermate su minimali, massimali e retribuzioni convenzionali

La nuova disciplina conferma le regole vigenti in materia di retribuzione imponibile minima o massima, nonché le retribuzioni convenzionali previste per determinate categorie di lavoratori. Restano quindi fermi:

• i minimali di retribuzione giornaliera o oraria;
• i massimali contributivi giornalieri e annui previsti da specifiche leggi;
• i massimali relativi al contributo al SSN;
• le retribuzioni convenzionali per categorie particolari, come ad esempio le cooperative disciplinate dal D.P.R. 602/1970.

È anche ribadito che la retribuzione imponibile costituisce riferimento per il calcolo delle prestazioni a carico delle gestioni interessate.

Indennità di cassa e maneggio denaro

L’esclusione dalla base imponibile delle indennità di cassa e di maneggio denaro continua ad applicarsi solo fino a tutto il 1998. Dal 1º gennaio 1999 tali emolumenti diventano soggetti alla contribuzione ordinaria di previdenza e assistenza sociale.

Fringe benefits, trasferte e trasferimenti

La riforma dell’art. 48 del Tuir estende l’imponibilità a tutte le somme e valori percepiti in relazione al rapporto di lavoro, salvo deroghe specifiche. La circolare dedica ampia attenzione ai fringe benefits e ai casi di parziale o totale esclusione.

Per le trasferte fuori del territorio comunale, l’indennità concorre a formare reddito per la parte eccedente:

• L. 90.000 giornaliere per trasferte in Italia;
• L. 150.000 giornaliere per trasferte all’estero.

I limiti si riducono di un terzo in caso di rimborso di vitto o alloggio, o di due terzi se sono rimborsati entrambi. In caso di rimborso analitico, non concorrono al reddito i rimborsi documentati di vitto, alloggio, viaggio e trasporto, nonché altri rimborsi entro L. 30.000 giornaliere, elevate a L. 50.000 per l’estero. Le trasferte nel territorio comunale restano imponibili, salvo i rimborsi di trasporto comprovati da documenti del vettore.

Trasfertisti, trasferimenti e servizi prestati all’estero

La circolare reintroduce la figura del trasfertista, per i lavoratori tenuti contrattualmente a prestare attività in luoghi sempre variabili. Le relative indennità e maggiorazioni, anche se continuative, concorrono al reddito nella misura del 50%. La stessa percentuale vale per le indennità di navigazione e di volo e per quelle dei messi notificatori.

Per le indennità di trasferimento, prima sistemazione ed equipollenti, è previsto che non concorra a reddito il 50% dell’importo, entro il limite annuo di L. 3 milioni per trasferimenti nel territorio nazionale e L. 9 milioni per quelli all’estero. Se riferite allo stesso trasferimento, tali somme rilevano solo per il primo anno. Sono escluse anche le spese di viaggio dei familiari a carico, le spese di trasporto delle cose e gli oneri per il recesso del contratto di locazione, se rimborsati e documentati.

Per gli assegni di sede e le altre indennità per servizi prestati all’estero, il reddito imponibile è pari al 50% dell’importo. La circolare precisa che questa disciplina non si cumula con quella della trasferta, trattandosi di fattispecie diverse.

Rimborsi spese, liberalità, mensa e trasporto

Non trova più applicazione l’esclusione generale dei rimborsi a piè di lista prevista dalla previgente normativa, salvo i casi espressamente previsti per trasferte e trasferimenti. Possono essere esclusi i rimborsi di spese anticipate dal dipendente per esigenze operative del datore di lavoro, quando riferiti a spese non direttamente finalizzate alla produzione del reddito.

Sono escluse dal reddito le erogazioni liberali concesse in occasione di festività o ricorrenze alla generalità o a categorie di dipendenti, entro L. 500.000 annue. Sono inoltre esclusi i sussidi occasionali per esigenze personali o familiari rilevanti e quelli alle vittime di usura ed estorsione.

Per la mensa, sono escluse dalla base imponibile le somministrazioni di vitto da parte del datore di lavoro o in mense organizzate direttamente o tramite terzi. Le prestazioni sostitutive del servizio mensa, come i buoni pasto, e le indennità sostitutive non concorrono al reddito fino a L. 10.240 giornaliere. È ricompresa nell’ambito della disciplina anche l’indennità di panatica per i marittimi a terra. Le convenzioni con ristoranti e i cestini preconfezionati sono assimilati al servizio mensa.

Per il trasporto collettivo alla generalità o a categorie di dipendenti, anche se affidato a terzi, non si forma reddito. Sono invece imponibili le indennità sostitutive del servizio di trasporto e i rimborsi di biglietti o abbonamenti al dipendente.

Altre fattispecie di esclusione o imponibilità parziale

La circolare affronta anche ulteriori ipotesi specifiche:

• i compensi riversabili al datore di lavoro o allo Stato ai sensi dell’art. 47, comma 1, lettere b) e f), del Tuir non costituiscono reddito;
• le somme erogate per educazione, istruzione, ricreazione o culto, nonché l’utilizzo delle relative opere e servizi da parte dei dipendenti e dei familiari, non concorrono al reddito se sono destinate alla generalità o a categorie di dipendenti e se il datore conserva la documentazione d’uso;
• l’esclusione riguarda anche asili nido, impianti sportivi, strutture ricreative e analoghe opere aziendali, ma solo se utilizzabili dalla generalità o da categorie di lavoratori;
• il valore delle azioni di nuova emissione offerte ai dipendenti non concorre a reddito nei casi previsti dagli artt. 2349 e 2441 c.c.;
• le mance dei croupiers concorrono al reddito solo per il 75%;
• l’assegno alimentare corrisposto a dipendenti sottoposti a giudizio è imponibile;
• le somme pagate in transazione su elementi imponibili concorrono alla base contributiva.

Beni e servizi in natura, prestiti e auto aziendali

Per i beni ceduti e i servizi prestati al dipendente, il valore da assumere è quello normale ai sensi dell’art. 9 del Tuir. Non concorre a reddito il valore complessivo annuo fino a L. 500.000; oltre tale soglia, l’importo è interamente imponibile.

Per i prestiti concessi ai dipendenti, è imponibile il 50% della differenza tra gli interessi calcolati al tasso ufficiale di sconto e quelli effettivamente applicati. Sono esclusi i prestiti stipulati prima del 1º gennaio 1997, quelli di durata inferiore a 12 mesi concessi in specifiche ipotesi e i prestiti legati a solidarietà, cassa integrazione, usura o estorsione secondo le norme richiamate.

Per l’uso promiscuo di autoveicoli, motocicli e ciclomotori assegnati al dipendente, il reddito imponibile è determinato forfettariamente nel 30% dell’importo corrispondente a 15.000 km annui calcolati sul costo chilometrico ACI, al netto di eventuali trattenute.

Per i fabbricati concessi in locazione, uso o comodato, il reddito imponibile è pari alla differenza tra rendita catastale aumentata delle spese inerenti e quanto corrisposto dal dipendente; se l’alloggio è connesso all’obbligo di dimora, la tassazione riguarda il 30% di tale differenza. Per gli immobili non catastati, si assume la differenza tra canone di mercato o vincolistico e quanto corrisposto. Dal 1º gennaio 1998 cessano gli effetti dei decreti ministeriali locali che fissavano valori convenzionali per gli alloggi concessi in uso gratuito.

Rivalutazione degli importi esclusi dal reddito

L’art. 3, comma 9, prevede l’indicizzazione degli importi che non concorrono a formare reddito di lavoro dipendente, come i limiti delle liberalità, i contributi sanitari e alla previdenza complementare, le prestazioni sostitutive della mensa e il valore dei beni e servizi. L’aggiornamento avviene con decreto del Presidente del Consiglio dei Ministri, previa deliberazione del Consiglio dei Ministri.

Reddito di lavoro dipendente prestato all’estero

L’art. 5 del D.Lgs. 314/1997 abroga, con efficacia dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2000, la norma che escludeva dall’Irpef i redditi di lavoro dipendente prestati all’estero in via continuativa e come oggetto esclusivo del rapporto. Fino al 31 dicembre 2000 resta ferma la disciplina previgente: fiscalmente tali redditi non concorrono al reddito complessivo, mentre contributivamente continua ad applicarsi la normativa ordinaria o convenzionale già vigente.

La circolare distingue i lavoratori all’estero in diverse categorie. Per quelli operanti in Paesi senza accordi di sicurezza sociale o con accordi limitati, e per quelli assunti per lavorare in tali Paesi, la base imponibile resta, nei casi richiamati dalla legge 398/1987, quella delle retribuzioni convenzionali annualmente stabilite. Per i lavoratori in Paesi con convenzioni che mantengono il regime previdenziale italiano, occorre distinguere tra:

• prestazioni non continuative e non esclusive, per le quali si applica la nuova disciplina dell’art. 6;
• prestazioni continuative ed esclusive, per le quali fino al 31 dicembre 2000 continua a valere la previgente disciplina dell’art. 12 L. 153/1969.

Istruzioni operative per i conguagli contributivi

Le imprese devono rideterminare le retribuzioni imponibili secondo le nuove regole dal 1º gennaio 1998. Se dalla rideterminazione deriva un debito contributivo per periodi già assoggettati alla vecchia disciplina, il conguaglio va effettuato entro il 20 aprile 1998 tramite mod. 031/R di variazione, indicando il codice 039 nel quadro C e gli estremi del versamento nel quadro D.

Se invece emerge un credito contributivo, deve essere compilato il mod. 031/R di variazione per ciascun periodo di paga interessato e le differenze possono essere portate in detrazione con il codice 128 nel quadro C, in occasione degli adempimenti relativi al mese di marzo 1998 o ai mesi successivi.