Cassazione Civile, Ordinanza n. 26716/2023 del 18/09/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento per imposte dirette e IVA relativo all’anno d’imposta 2012, con cui l’Ufficio ha recuperato a tassazione una plusvalenza indicata dalla società contribuente in dichiarazione e ritenuta indebitamente sottratta a tassazione per effetto del regime di neutralità previsto per il conferimento di azienda o ramo d’azienda ex art. 176 TUIR. La società aveva conferito in una nuova società, da essa interamente partecipata, un complesso di beni asseritamente costituente un ramo d’azienda, avente a oggetto un’unità immobiliare/complesso aziendale destinato, secondo la prospettazione difensiva, a una futura valorizzazione immobiliare. La CTR aveva accolto l’appello della contribuente ritenendo che il conferimento integrasse un ramo d’azienda e che fossero irrilevanti l’assenza di trasferimento di personale, l’originaria strumentalità dei beni rispetto all’attività industriale della conferente e la circostanza che i beni restassero utilizzati dalla conferente in locazione. L’Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con tre motivi: 1) violazione degli artt. 2555 c.c., 9, comma 5, e 176 TUIR, per erronea qualificazione del negozio come conferimento di ramo d’azienda sulla base della sola potenzialità produttiva; 2) nullità della sentenza per motivazione apparente ex artt. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. 546/1992 e 132 n. 4 c.p.c., per mancata indicazione degli elementi fattuali che avrebbero dimostrato l’autonoma attitudine del complesso conferito all’esercizio dell’attività immobiliare; 3) omesso esame di un fatto decisivo ex art. 360, n. 5, c.p.c., sostenendo che la società non disponesse, alla data rilevante, di un ramo d’azienda immobiliare, come emergerebbe da atti sociali successivi. La Suprema Corte ha ritenuto fondati i primi due motivi, assorbito il terzo, perché la CTR non aveva verificato in concreto se i beni conferiti costituissero un’entità aziendale autonoma, idonea all’esercizio dell’impresa, secondo i criteri civilistici e giurisprudenziali sul trasferimento d’azienda/ramo d’azienda.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo e il secondo motivo di ricorso dell’Agenzia, dichiarando assorbito il terzo. Ha cassato la sentenza impugnata con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado territorialmente competente, in diversa composizione, anche per la regolazione delle spese, affinché proceda a un nuovo esame della qualificazione giuridica del complesso trasferito verificando se esso integrasse davvero un ramo d’azienda o, invece, una mera cessione di singoli cespiti fiscalmente rilevante. La decisione di merito della CTR, favorevole alla contribuente, è stata quindi annullata per difetto di corretta applicazione dei criteri di qualificazione del trasferimento.

Norme richiamate

• art. 2555 c.c.

  La nozione di azienda va ricavata dal diritto civile: è il complesso dei beni organizzati dall’imprenditore per l’esercizio dell’impresa; occorre verificare se i beni trasferiti, considerati unitariamente, costituiscano un’organizzazione autonoma idonea all’esercizio di un’attività imprenditoriale.

• art. 9, comma 5, TUIR

  Se il trasferimento riguarda singoli beni e non un’azienda o un ramo d’azienda, opera la disciplina della cessione di beni, con rilevanza fiscale della plusvalenza/minusvalenza e applicazione dell’IVA secondo le regole ordinarie.

• art. 176 TUIR

  Il regime di neutralità fiscale si applica solo se il conferimento ha ad oggetto un’azienda o un ramo d’azienda; non è sufficiente un mero insieme di beni privo dei requisiti dell’entità aziendale autonoma.

• art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600 del 1973

  Richiamato come base dell’avviso di accertamento per il recupero a tassazione della plusvalenza dichiarata.

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546 del 1992

  La sentenza deve contenere una motivazione effettiva e intelligibile; la motivazione meramente apparente integra nullità.

• art. 132 n. 4 c.p.c.

  Il provvedimento deve esporre concisamente le ragioni di fatto e di diritto della decisione; l’omissione o l’apparenza della motivazione comporta nullità.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  È il parametro del motivo per violazione o falsa applicazione di legge, utilizzato per censurare la qualificazione giuridica operata dalla CTR.

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  È il parametro del motivo di nullità della sentenza per motivazione apparente.

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  È il parametro del motivo per omesso esame di un fatto decisivo oggetto di discussione tra le parti.

• art. 2112 c.c.

  Richiamato in via comparativa per ribadire che il ramo ceduto deve presentare autonomia funzionale e preesistente capacità di svolgere un’attività produttiva senza integrazioni rilevanti.

• direttiva 2001/23/CE, art. 6, par. 1

  Il termine "conservi" è letto nel senso che l’autonomia dell’entità ceduta deve preesistere al trasferimento.

Massime di principio

• Per qualificare un trasferimento come cessione di azienda o di ramo d’azienda non basta la mera presenza di beni tra loro aggregati: occorre accertare che il complesso trasferito costituisca un’organizzazione autonoma, idonea ex ante all’esercizio dell’attività imprenditoriale.
• Il giudice di merito deve compiere una verifica concreta degli elementi identificativi dell’azienda o del ramo, non potendo fondare la decisione su affermazioni generiche circa la "potenzialità produttiva" dei beni o sulla sola finalità economica prospettata dalle parti.
• Il regime fiscale di neutralità del conferimento ex art. 176 TUIR è applicabile solo quando il trasferimento abbia effettivamente ad oggetto un’azienda o un ramo d’azienda; in difetto, il negozio va riqualificato come cessione di singoli cespiti con le conseguenze fiscali ordinarie.
• Ai fini dell’individuazione del ramo d’azienda rileva l’autonomia funzionale preesistente del complesso trasferito, cioè la sua capacità di svolgere una funzione produttiva con mezzi propri, senza necessità di integrazioni apprezzabili da parte del cessionario.

Come è indicizzato