Sentenza del 17/04/2023 n. 10147 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia impugnava la sentenza della C.T.R. Lombardia che aveva accolto l'appello di Ikea contro la C.T.P. Milano: la controversia riguardava il diniego tacito di rimborso per maggiore imposta IRAP versata (anni 2008-2011). In particolare l'Agenzia contestava che, ai fini del calcolo delle quote di ammortamento deducibili e della quota capitale dei canoni di leasing relativi a fabbricati strumentali, dovesse applicarsi il D.L. 4 luglio 2006, n. 223, art. 36, commi 7 e 7‑bis (che esclude dal costo ammortizzabile la quota riferibile alle aree/terreni), con conseguente indeducibilità della parte di costo inerente ai terreni; l'Agenzia sosteneva altresì la violazione del D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, art. 5 (come modificato dalla L. 24 dicembre 2007, n. 244).

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate. Ha ritenuto che, dopo la modifica introdotta dalla L. n. 244/2007, le regole per la determinazione della base imponibile IRAP sono autonome rispetto a quelle IRES e si applica il principio di derivazione dal conto economico civilistico: se la quota capitale dei canoni di leasing è stata correttamente imputata in voci rilevanti ai fini IRAP nel conto economico, essa è deducibile ai fini IRAP (fatte salve le specifiche esclusioni normative come la quota interessi). Pertanto la CTR aveva correttamente accolto l'appello di Ikea; la Cassazione ha condannato l'Agenzia al pagamento delle spese di giudizio (liquidate in Euro 15.000 oltre oneri).

Norme richiamate

• D.L. 4 luglio 2006, n. 223, art. 36, commi 7 e 7-bis

  "7. Ai fini del calcolo delle quote di ammortamento deducibili il costo complessivo dei fabbricati strumentali è assunto al netto del costo delle aree occupate dalla costruzione e di quelle che ne costituiscono pertinenza... 7-bis. Le disposizioni del comma 7 si applicano, con riguardo alla quota capitale dei canoni, anche ai fabbricati strumentali in locazione finanziaria."

  La norma limita il costo ammortizzabile dei fabbricati escludendo la parte riferibile alle aree/terreni; tuttavia la Corte ha ritenuto che tale disciplina, pur operante per il calcolo delle quote di ammortamento in senso civilistico/fiscale ai fini IRES, non trovi automaticamente applicazione al calcolo della base imponibile IRAP in assenza di richiamo espresso.

• D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, art. 5 (come modificato dalla L. 24 dicembre 2007, n. 244)

  Disciplina la determinazione della base imponibile IRAP facendo derivare la stessa dal conto economico civilistico e individua componenti di costo non deducibili e regole specifiche di esclusione.

  La modifica operata dalla L. n. 244/2007 ha determinato una netta separazione tra le regole IRES e IRAP: per l'IRAP si applica il principio di derivazione dal conto economico e vanno riconosciute le deduzioni degli oneri correttamente imputati in bilancio (esclusa la quota interessi dei canoni di leasing). Tale principio è stato decisivo per negare l'applicabilità automatica delle disposizioni del D.L. n. 223/2006 all'IRAP.

• Art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3

  Fondamento del motivo di cassazione (violazione di legge), usato dall'Agenzia per censurare la presunta errata applicazione delle norme tributarie.

Massime di principio

• Dopo la L. n. 244/2007 la determinazione della base imponibile IRAP segue regole autonome rispetto all'IRES: non si possono applicare automaticamente disposizioni IRES (o disposizioni sul calcolo dell'ammortamento) all'IRAP se non vi è richiamo espresso.
• Per l'IRAP prevale il principio di derivazione dal conto economico civilistico: le voci correttamente stanziate in bilancio come costi di produzione sono, in linea generale, deducibili ai fini IRAP salvo le esclusioni normative esplicite (es. quota interessi dei canoni di leasing).
• Le norme che disciplinano la non rilevanza del valore dei terreni nel calcolo dell'ammortamento (D.L. 223/2006, art. 36) incidono direttamente sul trattamento IRES/ammortamenti ma non comportano automaticamente la stessa limitazione per l'IRAP senza un espresso richiamo normativo.
• In contenziosi analoghi, è importante verificare come la quota capitale e la quota interessi dei canoni di leasing sono state contabilizzate: la deducibilità ai fini IRAP dipende dalla corretta imputazione contabile e dalle esclusioni previste dalla normativa IRAP.
• L'Amministrazione finanziaria non può sostenere efficacemente un'applicazione estensiva di norme IRES all'IRAP facendo leva su abrogazioni o interpretazioni implicite; è richiesta una base normativa chiara per estendere regole di non deducibilità all'IRAP.