Circolare n. 8 del 10/04/2019

Commento alle novità fiscali della legge di bilancio 2019

La circolare fornisce i primi chiarimenti operativi sulle principali misure fiscali contenute nella legge 30 dicembre 2018, n. 145, con richiami anche a disposizioni del decreto-legge n. 119/2018. Il documento ha natura sistematica e interpretativa, ed è pensato per agevolare la lettura delle novità e rispondere ai quesiti emersi in sede di videoconferenze con la stampa specializzata.

Finalità e perimetro della circolare

L’Agenzia delle entrate chiarisce che i commenti tengono conto non solo del testo legislativo, ma anche dei lavori parlamentari, della Nota di aggiornamento al DEF 2018 e delle risposte rese in occasione di Videoforum e Telefisco 2019. Viene anche precisato che alcuni temi saranno oggetto di ulteriori documenti di prassi tematici.

Flat tax, regime forfetario e imposte sostitutive

La circolare dedica ampio spazio all’estensione del regime forfetario. Il limite dei ricavi/compensi per l’accesso è innalzato a 65.000 euro, da verificare sempre con riferimento all’anno precedente. Restano applicabili i coefficienti di redditività dell’allegato n. 2 alla legge n. 190/2014, mentre l’imposta sostitutiva resta pari al 15 per cento. Sono eliminati i vecchi limiti relativi a costo del personale e beni strumentali e viene chiarito che non rilevano gli ulteriori componenti positivi introdotti ai fini ISA.

La circolare precisa inoltre le nuove cause ostative: partecipazione a società di persone, associazioni o imprese familiari, oppure controllo diretto o indiretto di S.r.l. o associazioni in partecipazione con attività riconducibili a quella svolta dal contribuente; e svolgimento prevalente dell’attività nei confronti di datori di lavoro attuali o dei due periodi d’imposta precedenti, con l’eccezione introdotta per chi avvia una nuova attività dopo la pratica obbligatoria per l’esercizio di arti o professioni.

Sono poi ribadite le cause ostative già esistenti: regimi speciali IVA o forfetari, non residenti salvo casi qualificati, attività di cessione di fabbricati, terreni edificabili o mezzi nuovi. La circolare chiarisce che il regime è naturale e non richiede opzioni preventive, e che il passaggio da contabilità semplificata o ordinaria al forfetario è possibile anche senza attendere un triennio in caso di modifica normativa. In caso di transito, il credito IVA dell’ultimo periodo può essere chiesto a rimborso o usato in compensazione.

Sempre in questa parte viene esaminata la nuova imposta sostitutiva del 20 per cento, applicabile dal 1° gennaio 2020 ai soggetti con ricavi o compensi compresi tra 65.001 e 100.000 euro. Il reddito è determinato con le regole ordinarie, con applicazione del regime delle perdite ex articolo 8 TUIR. Sono previste esclusioni sostanzialmente coincidenti con quelle del forfetario e la possibilità di non subire ritenute d’acconto o di non operare ritenute da parte del contribuente che applica il regime, con specifici obblighi dichiarativi.

Infine, viene trattata l’abrogazione dell’IRI, con precisazione che il regime non ha mai trovato concreta applicazione, essendo stato prima differito e poi abrogato con decorrenza dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2017.

Regimi agevolati per attività agricole e redditi particolari

La circolare introduce il nuovo regime per i raccoglitori occasionali di prodotti selvatici non legnosi e di piante officinali spontanee. Per tali soggetti, persone fisiche, è prevista un’imposta sostitutiva di 100 euro annui, dovuta entro il 16 febbraio dell’anno di riferimento, se i corrispettivi non superano 7.000 euro. È istituito il codice tributo 1853 per il versamento con F24 ELIDE. In parallelo, viene modificato il regime IVA: i raccoglitori occasionali con volume d’affari non superiore a 7.000 euro sono esonerati da versamento IVA, obblighi documentali e contabili e dichiarazione annuale.

Per i tartufi, la circolare chiarisce il nuovo trattamento IVA: dal 1° gennaio 2019 i tartufi freschi o refrigerati scontano il 5 per cento, mentre i tartufi congelati, essiccati o conservati in salamoia scontano il 10 per cento. Viene anche precisato che il regime speciale dei produttori agricoli si applica ai tartufi nei limiti delle quantità standard di produzione fissate con decreto ministeriale, quindi ai produttori agricoli e non ai semplici raccoglitori.

Viene inoltre commentata la possibilità, per i produttori agricoli di prodotti selvatici non legnosi non rientranti nella classe ATECO 02.30, di accedere al regime forfetario con imposta sostitutiva del 15 per cento e reddito determinato su base catastale.

La circolare estende poi al familiare coadiuvante del coltivatore diretto, iscritto nella gestione agricola e inserito nel medesimo nucleo familiare, i benefici fiscali riservati ai coltivatori diretti, anche in materia di registro, ipotecaria, catastale e successione, oltre che per l’IRPEF 2019.

Pensionati esteri che trasferiscono la residenza nel Mezzogiorno

È illustrato il nuovo articolo 24-ter TUIR, che prevede per i pensionati titolari di redditi da fonte estera che trasferiscono la residenza in comuni del Mezzogiorno con popolazione non superiore a 20.000 abitanti un’imposta sostitutiva del 7 per cento sui redditi di fonte estera o prodotti all’estero. L’opzione vale per cinque anni, è esercitata in dichiarazione e richiede che il contribuente non sia stato residente in Italia nei cinque periodi d’imposta precedenti e provenga da Paesi con accordi di cooperazione amministrativa. La circolare chiarisce anche la revoca, la decadenza, l’indeducibilità dell’imposta e le esenzioni da monitoraggio RW e dall’IVIE/IVAFE.

Lezioni private e ripetizioni

Dal 1° gennaio 2019 i compensi derivanti da lezioni private e ripetizioni rese da docenti titolari di cattedra sono assoggettati a imposta sostitutiva del 15 per cento, salvo opzione per il regime ordinario. La circolare precisa che tali redditi non concorrono al reddito complessivo né rilevano, salvo diversa previsione, per detrazioni e deduzioni, ma restano rilevanti ai fini ISEE. Il versamento segue le regole IRPEF, con rinvio a successivi provvedimenti per i codici tributo.

Cedolare secca per immobili commerciali

La circolare commenta l’estensione della cedolare secca ai nuovi contratti stipulati nel 2019 da persone fisiche, fuori dall’attività d’impresa o professionale, aventi ad oggetto immobili commerciali C/1 e relative pertinenze, con superficie complessiva non superiore a 600 mq. Sono esclusi i casi di contratti già in essere tra gli stessi soggetti al 15 ottobre 2018 e poi risolti anticipatamente. È ribadito che l’opzione si esercita in sede di registrazione o per annualità successive nei termini ordinari; viene anche innalzato al 100 per cento, dal 2021, l’acconto della cedolare secca.

Misure per le imprese e tassazione del reddito d’impresa

Per le società soggette a IRES, la circolare illustra l’aliquota agevolata del 15 per cento su una parte del reddito corrispondente agli utili reinvestiti in nuovi investimenti materiali e in incremento occupazionale. Sono definiti in modo puntuale utili, riserve non disponibili, investimenti agevolabili e costo del personale, con particolare attenzione agli incrementi occupazionali, agli enti non commerciali, alle società del consolidato e alla trasparenza fiscale. Il regime è cumulabile con altri benefici, salvo quelli basati su regimi forfetari.

Viene inoltre analizzata l’abrogazione dell’ACE, con la precisazione che continuano a essere utilizzabili le eccedenze pregresse. La circolare commenta poi la proroga e la rimodulazione dell’iper ammortamento: maggiorazione del costo di acquisizione per beni materiali strumentali nuovi fino al 170 per cento per investimenti fino a 2,5 milioni, 100 per cento fino a 10 milioni e 50 per cento fino a 20 milioni, con proroga al 2020 se entro il 31 dicembre 2019 sono rispettati ordine accettato e acconto minimo del 20 per cento. Per i beni immateriali funzionali all’Industria 4.0 la maggiorazione del 40 per cento segue le stesse logiche.

La circolare tratta anche la documentazione necessaria: dichiarazione del legale rappresentante, perizia giurata o attestato di conformità per beni oltre 500.000 euro, e chiarisce il tema dell’interconnessione e delle sostituzioni di beni agevolati. Sono esaminati inoltre il recapture in caso di cessione o delocalizzazione, l’esclusione di alcuni beni dalla disciplina, la cumulabilità con altre agevolazioni e l’estensione ai canoni di cloud computing limitatamente alla quota di competenza del periodo.

Il comma 1079 rinvia al 2019 la deducibilità di quote di ammortamento dell’avviamento e di altri beni immateriali affrancati tramite DTA, con un calendario di deduzione dal 2019 al 2029 e percentuali progressive. Viene poi illustrata l’estromissione agevolata degli immobili strumentali dell’imprenditore individuale, con imposta sostitutiva dell’8 per cento sulla differenza tra valore normale e valore fiscalmente riconosciuto, versabile in due rate nel 2019 e 2020, ed effetti dal 1° gennaio 2019.

Sulla rivalutazione di beni d’impresa e partecipazioni, la circolare spiega che possono rivalutare i soggetti IRES non IAS/IFRS con beni iscritti al 31 dicembre 2017, mediante imposte sostitutive del 16 per cento sui beni ammortizzabili, del 12 per cento sugli altri beni e del 10 per cento per l’affrancamento del saldo attivo. Sono richiamate le regole già note per decorrenza, saldo attivo, vincoli di categoria omogenea e riallineamento, con rinvio alla prassi precedente.

Terreni, partecipazioni e perdite

La circolare proroga al 1° gennaio 2019 la facoltà di rideterminare il valore di partecipazioni non quotate e terreni edificabili o agricoli, con perizia entro il 30 giugno 2019 e imposta sostitutiva dell’11 per cento per partecipazioni qualificate, 10 per cento per non qualificate e terreni. È possibile il pagamento in unica soluzione o in tre rate annuali con interessi del 3 per cento.

In materia di perdite, la circolare descrive la riforma del riporto per i soggetti IRPEF: le imprese commerciali in contabilità semplificata non possono più compensare le perdite con redditi di categoria diversa, ma solo con redditi d’impresa, senza limiti temporali, nei limiti dell’80 per cento del reddito di ciascun periodo. Sono disciplinate le perdite delle società di persone, delle S.r.l. trasparenti e le regole anti-bare fiscali, oltre al regime transitorio per le perdite 2017-2019 e al coordinamento con forfetari e regime dei minimi.

Sono inoltre commentati il differimento al 2026 della deduzione delle svalutazioni e perdite su crediti, il trattamento transitorio dell’acconto IRES/IRAP e la disciplina delle perdite in prima applicazione dell’IFRS 9, deducibili per il 10 per cento nell’anno di prima adozione e per il 90 per cento nei nove anni successivi.

Deducibilità IMU e altre misure d’impresa

È elevata dal 20 al 40 per cento la deducibilità dell’IMU sugli immobili strumentali ai fini IRES e IRPEF, con estensione alle imposte IMI e IMIS delle province autonome. La circolare spiega poi la deroga per le imprese immobiliari in tema di interessi passivi su immobili locati.

Crediti d’imposta: ricerca, formazione e incentivi settoriali

Il credito d’imposta per ricerca e sviluppo viene profondamente rivisto: il beneficio massimo scende a 10 milioni annui; le aliquote differiscono per tipologia di spesa, con il 50 per cento riservato a personale subordinato direttamente impiegato e a contratti con università, enti di ricerca e start-up/PMI innovative, e il 25 per cento per altre spese e altre collaborazioni. Sono ammessi i costi per materiali, forniture e prodotti analoghi usati nelle attività di laboratorio e nei prototipi; sono introdotti obblighi generalizzati di certificazione contabile e una relazione tecnica sul progetto, con effetti in parte già per il credito 2018.

Il credito formazione 4.0 è prorogato al 2019, con aliquote rimodulate: 50 per cento per le piccole imprese, 40 per cento per le medie, 30 per cento per le grandi, con tetto di 200.000 euro per queste ultime. La circolare ribadisce il limite annuale di 300.000 euro, le regole di certificazione e le attività formative agevolabili.

Lo sport bonus è esteso al 2019 con credito del 65 per cento per erogazioni liberali in favore di impianti sportivi pubblici, anche se destinate a concessionari o affidatari, e con disciplina estesa a persone fisiche ed enti non commerciali entro limiti diversi dai soggetti d’impresa. Parallelamente, viene istituito un credito d’imposta del 65 per cento per erogazioni liberali su edifici e terreni pubblici per bonifica, dissesto idrogeologico, parchi e recupero di aree dismesse.

La circolare analizza inoltre gli incentivi per veicoli elettrici e infrastrutture di ricarica: contributi all’acquisto di veicoli nuovi a basse emissioni di CO2, con importi da 1.500 a 6.000 euro e requisiti relativi a emissioni, prezzo e rottamazione di vecchi veicoli; detrazione del 50 per cento per l’acquisto e la posa di infrastrutture di ricarica, fino a 3.000 euro di spesa. Sul versante disincentivante, viene introdotta la c.d. ecotassa per i veicoli nuovi M1 con emissioni superiori a 160 g/km, dal 1° marzo 2019 al 31 dicembre 2021, con regole su soggetto passivo, modalità di versamento e trattamento IVA delle somme anticipate dal concessionario.

Sono poi illustrati gli incentivi alla rottamazione per motoveicoli non inquinanti, con contributo del 30 per cento fino a 3.000 euro per veicoli elettrici o ibridi di categoria L1 e L3, e il conseguente credito d’imposta per costruttori e importatori. Sono richiamati il credito per i prodotti riciclati o gli imballaggi compostabili/riciclati, pari al 36 per cento delle spese fino a 20.000 euro annui, e il credito per l’adeguamento tecnologico dei registratori telematici, pari al 50 per cento della spesa con massimali di 250 o 50 euro.

IVA, fatturazione elettronica e imposte indirette

La circolare sterilizza per il 2019 gli aumenti IVA previsti dalle clausole di salvaguardia, mantenendo l’aliquota ordinaria al 22 per cento e quella ridotta al 10 per cento. Viene fornita una norma di interpretazione autentica sui dispositivi medici classificati nella voce 3004 della nomenclatura combinata, compresi nel numero 114 della Tabella A, parte III, con aliquota IVA del 10 per cento.

Un’ulteriore interpretazione autentica chiarisce la nozione di prodotti della panetteria ordinaria: rientrano nell’aliquota del 4 per cento anche i prodotti contenenti destrosio, saccarosio, grassi e oli alimentari industriali, cereali interi o in granella, semi, semi oleosi, erbe aromatiche e spezie di uso comune. Sono dunque superate le precedenti incertezze applicative rispetto alla panetteria fine.

La circolare commenta anche i contributi dello Stato a società partecipate, distinguendo i casi in cui il contributo è comprensivo o meno di IVA e subordinando l’efficacia della disciplina all’autorizzazione della Commissione UE ai sensi dell’articolo 395 della direttiva IVA. Viene inoltre innalzata la percentuale di compensazione per legno e legna da ardere, e trattato il tema della vendita di titoli di accesso agli spettacoli e del secondary ticketing, con introduzione dei titoli nominativi per impianti con capienza superiore a 5.000 spettatori dal 1° luglio 2019, salvo alcune eccezioni per gli spettacoli dal vivo indicati dalla norma.

Quanto alla fatturazione elettronica, viene confermato il divieto di emissione elettronica verso il Sistema tessera sanitaria per le fatture i cui dati vanno inviati allo stesso sistema, con estensione anche a soggetti non tenuti al SISTeS ma che emettono fatture per prestazioni sanitarie verso persone fisiche. È chiarito inoltre che i corrispettivi possono essere memorizzati e trasmessi tramite Sistema tessera sanitaria per i soggetti interessati. Altra novità è la consultazione delle fatture elettroniche da parte dei consumatori finali solo su richiesta.

La circolare ricorda infine l’esonero dall’obbligo di fatturazione elettronica per taluni soggetti in regime 398/1991 entro la soglia di 65.000 euro di proventi, mentre per i soggetti oltre soglia la fattura è emessa dal cessionario o committente.

Tributi indiretti, bollo e registro

Sul registro, la circolare qualifica come interpretazione autentica la precedente modifica dell’articolo 20 del TUR, precisando che l’imposta si applica sulla base della natura e degli effetti giuridici dell’atto presentato, prescindendo dagli elementi extratestuali e dagli atti collegati, salvo l’abuso del diritto. In materia di bollo, viene estesa l’esenzione agli atti richiesti o posti in essere anche dalle associazioni e società sportive dilettantistiche senza fine di lucro riconosciute dal CONI, e viene innalzato al 100 per cento, dal 2021, l’acconto dell’imposta di bollo virtuale per banche e intermediari finanziari.

Imposta sui servizi digitali

Le disposizioni introducono una nuova imposta sui servizi digitali con aliquota del 3 per cento sui ricavi da servizi digitali realizzati da soggetti che superano entrambe le soglie di 750 milioni di ricavi complessivi globali e 5,5 milioni di ricavi digitali in Italia. Sono tassabili la pubblicità mirata online, le interfacce digitali multilaterali e la trasmissione di dati generati dagli utenti; sono previsti criteri specifici di localizzazione dell’utente e sono escluse le operazioni infragruppo. La circolare chiarisce gli obblighi di versamento trimestrale e dichiarazione annuale, la disciplina per i non residenti e il rinvio a decreto MEF e provvedimenti dell’Agenzia per gli aspetti applicativi. È anche abrogata la precedente imposta sulle transazioni digitali mai entrata in vigore.

Canone TV e imposta sulle assicurazioni

La circolare conferma che il canone TV resta pari a 90 euro anche per gli anni successivi al 2018. Per l’imposta sulle assicurazioni, l’acconto è aumentato all’85 per cento per il 2019, al 90 per cento per il 2020 e al 100 per cento dal 2021.

Definizione agevolata dei debiti tributari: saldo e stralcio

Una parte centrale della circolare riguarda il saldo e stralcio per persone fisiche in grave e comprovata difficoltà economica. La misura si applica ai debiti affidati all’agente della riscossione tra il 1° gennaio 2000 e il 31 dicembre 2017 derivanti da omessi versamenti risultanti dalle dichiarazioni e dalle relative liquidazioni. Sono esclusi i debiti già rientranti nello stralcio automatico fino a 1.000 euro previsto dal decreto-legge n. 119/2018.

La grave e comprovata difficoltà economica può derivare da un ISEE del nucleo familiare non superiore a 20.000 euro oppure, indipendentemente dall’ISEE, dall’apertura di una procedura di liquidazione dei beni per sovraindebitamento. In base al valore dell’ISEE, il debitore può estinguere il debito versando una percentuale del capitale e degli interessi affidati all’agente della riscossione: 16 per cento fino a 8.500 euro di ISEE, 20 per cento tra 8.500 e 12.500 euro, 35 per cento tra 12.500 e 20.000 euro; oppure 10 per cento in caso di liquidazione per sovraindebitamento. Restano dovuti aggio e spese di riscossione.

La domanda va presentata entro il 30 aprile 2019 e il pagamento può avvenire in unica soluzione entro il 30 novembre 2019 o in cinque rate con scadenze fino al 31 luglio 2021, con interessi al 2 per cento dal 1° dicembre 2019. L’agente della riscossione comunica l’esito entro il 31 ottobre 2019 e, se mancano i requisiti, i debiti eventualmente definibili confluiscono nella rottamazione-ter, con rateizzazione specifica. La circolare disciplina anche il coordinamento con le precedenti rottamazioni, i controlli sull’ISEE e le conseguenze di dichiarazioni non veritiere.

Riduzione a metà dell’IRES e Terzo settore

La circolare spiega che l’abrogazione della riduzione a metà dell’IRES prevista dall’articolo 6 del DPR n. 601/1973 è stata sostanzialmente rinviata, in attesa dell’introduzione di nuove misure di favore per gli enti che svolgono attività non commerciali di rilevanza sociale. Viene richiamato il coordinamento con il Codice del Terzo settore, che esclude il beneficio per gli enti iscritti al RUNTS, salvo specifiche attività degli enti religiosi civilmente riconosciuti.

Sul Terzo settore, viene poi introdotta la non commercialità, ai fini IRES, per determinate attività di interesse generale svolte da fondazioni delle ex IPAB, a condizione che gli utili siano interamente reinvestiti in attività sanitarie o socio-sanitarie e non siano deliberati compensi agli organi amministrativi. L’applicazione è subordinata ai limiti degli aiuti de minimis e alla piena operatività del RUNTS e dell’autorizzazione UE.

Strutture periferiche di enti pubblici non economici

La circolare chiarisce che rientrano tra gli enti agevolati ex articolo 148, comma 3, TUIR anche le strutture periferiche di natura privatistica necessarie agli enti pubblici non economici per svolgere funzioni di pubblico interesse, purché abbiano autonoma soggettività tributaria, natura privatistica, forma associativa e rispettino i requisiti generali di decommercializzazione e di non lucratività.

Zone franche urbane e sisma Centro Italia

Sono prorogate e ampliate le agevolazioni per la ZFU Sisma Centro Italia: vengono incluse le nuove iniziative economiche avviate entro il 31 dicembre 2019 e estesa la fruizione fino al 2020, con esclusione di alcune imprese edilizie e impiantistiche non insediate nei comuni del cratere alla data del 24 agosto 2016.

Per la ZFU della Città Metropolitana di Genova, la circolare prevede la proroga delle esenzioni anche per il 2019 e l’estensione al 31 dicembre 2019 della possibilità di avvio di nuove attività. Vengono confermate le esenzioni da IRPEF/IRES e IRAP entro i limiti previsti e nel rispetto delle regole de minimis.

In tema di sisma Centro Italia, sono prorogati i termini per la ripresa dei versamenti, la rateazione fino a 120 rate per taluni soggetti e l’esenzione da IRPEF/IRES per i fabbricati distrutti o sgomberati fino al periodo d’imposta 2020. È prorogata anche al 31 dicembre 2019 la sospensione della notifica delle cartelle e delle attività esecutive.

Altre misure e chiarimenti

La circolare conclude con ulteriori novità: innalzamento a 15.000 euro del limite al contante per acquisti turistici in favore di persone fisiche non italiane e residenti all’estero, con specifici adempimenti per operatori turistici; misure sui fondi di venture capital; riduzione da 30 a 20 milioni della soglia per l’interpello sui nuovi investimenti; e l’estensione del regime di adempimento collaborativo a tutte le società partecipanti a un gruppo IVA quando una di esse aderisce al regime, subordinatamente ai requisiti previsti dal decreto legislativo n. 128/2015.

Nel complesso, la circolare costituisce un quadro organico e molto ampio delle principali innovazioni fiscali introdotte dalla legge di bilancio 2019, offrendo chiarimenti utili per operatori, professionisti e contribuenti su decorrenze, condizioni di accesso, adempimenti e rapporti tra regimi agevolativi.