Cassazione Penale, Sentenza n. 44954/2024 del 09/12/2024

Esito

La controversia

I ricorrenti impugnavano la sentenza della Corte d'appello di Brescia che aveva confermato la loro condanna, sostenendo in particolare l'inosservanza e/o la contraddittorietà della motivazione quanto alla sussistenza del dolo specifico di evasione richiesto dagli artt. 2 e 8 d.lgs. 74/2000. Essi hanno fatto valere che le operazioni contestate erano fittizie e poste in essere come "giro di fatture" o operazioni "a specchio" esclusivamente per ottenere liquidità (anticipi bancari mediante sconto fatture) e non per evadere l'imposta; hanno chiesto che fosse valutata la natura della finalità prevalente e la mancata prova del dolo di evasione. Hanno altresì contestato la confisca (art. 12 d.lgs. 74/2000) e il diniego di circostanze attenuanti (compresa l'applicabilità dell'art. 13-bis), salvo che tali profili siano stati ritenuti assorbiti dall'esito sul tema dell'elemento soggettivo.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto i primi due motivi di entrambi i ricorsi (inosservanza/contraddittorietà motivazione sulla sussistenza del dolo specifico di evasione). Ha ritenuto che gli artt. 2 e 8 d.lgs. 74/2000 richiedono il dolo specifico di evasione e che, benché la presenza di una finalità ulteriore (es. reperimento di liquidità) non escluda in assoluto il reato, la sussistenza del dolo di evasione deve essere accertata con rigore e non può desumersi in re ipsa dalla sola esecuzione delle operazioni e dall'esistenza di un effetto fiscale. La motivazione della Corte d'appello è stata ritenuta insufficiente perché non ha indicato elementi specifici, ulteriori rispetto alla mera realizzazione delle operazioni e all'esistenza di una evasione, che dimostrassero la consapevole preordinazione all'evasione da parte degli imputati. Per tali ragioni la sentenza è stata annullata e il giudizio è stato rinviato a un'altra sezione della Corte d'appello di Brescia perché verifichi, alla luce della peculiarità delle operazioni "a specchio", l'esistenza di elementi dimostrativi del dolo di evasione. I profili relativi al trattamento sanzionatorio (confisca e attenuanti) sono stati assorbiti dall'annullamento e rinvio.

Norme richiamate

• art. 2 d.lgs. 74/2000

  Il reato di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o documenti per operazioni inesistenti richiede il dolo specifico di evasione; è reato di pericolo e l'evasione non deve necessariamente essere concretamente realizzata, ma il fine evasivo deve essere accertato (anche in forma di dolo eventuale).

• art. 8 d.lgs. 74/2000

  Il reato di emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti richiede il dolo specifico di evasione; l'esistenza di una finalità ulteriore non esclude la fattispecie ma impone rigoroso accertamento del fine evasivo.

• art. 12 d.lgs. 74/2000

  Norma sulla confisca del profitto del reato; la valutazione del profitto/confisca deve confrontarsi con la concreta presenza di un risparmio d'imposta e con eventuali adempimenti o recuperi effettuati dall'Erario.

• art. 13-bis d.lgs. 74/2000

  Prevede una circostanza attenuante speciale collegata alla definizione/adempimento della pretesa tributaria; nella sentenza si è osservato che la norma può non applicarsi quando, in relazione a specifici reati (es. art. 8), non sia configurabile un debito tributario definibile e pagabile, pur potendo avere rilevanza rispetto ad altre fattispecie (es. art. 2).

• art. 43 cod. pen.

  Richiamato in relazione all'elemento soggettivo (dolo): il dolo specifico richiesto dalla norma penale tributaria va distinto e accertato con riferimento alle finalità perseguito dall'agente.

• art. 21, comma 7, DPR 633/72

  Citato nella decisione per l'affermazione che l'emissione di fatture per operazioni inesistenti può generare un'obbligazione IVA e dunque un debito tributario, utile ai fini della valutazione della rilevanza fiscale delle fatture emesse.

• art. 606 cod. proc. pen.

  Norma procedurale che disciplina i motivi di ricorso per cassazione (lett. b) e e) utilizzate per dedurre inosservanza di norme sostanziali e contraddittorietà/insufficienza della motivazione).

Massime di principio

• Per i reati tributari di cui agli artt. 2 e 8 d.lgs. 74/2000 è imprescindibile l'accertamento del dolo specifico di evasione; la mera emissione o utilizzo di fatture inesistenti e l'effetto fiscale concreto non sono di per sé sufficienti a provare il fine evasivo senza ulteriori elementi probatori.
• La presenza di una finalità concorrente o principale diversa dall'evasione (es. ottenere liquidità tramite sconto fatture) non esclude automaticamente la responsabilità penale, ma impone al giudice un accertamento rigoroso e motivato della volontà dell'agente di perseguire anche l'evasione (anche in termini di dolo eventuale).
• Indicazioni utili per accertare il dolo eventuale/specifico: non limitarsi alla prova della condotta e dell'effetto fiscale, ma considerare elementi concreti quali ripetizione e durata delle operazioni, lontananza della condotta dalla normale diligenza, comportamento successivo, convenienze economiche effettive per ciascuna parte, probabilità e prevedibilità dell'evento evasivo, e se l'agente si sarebbe astenuto conoscendo l'esito certo dell'evasione.
• Sulle misure patrimoniali (confisca) occorre verificare l'effettivo profitto derivante dal reato e l'eventuale recupero dell'imposta da parte dell'Erario; la confisca non deve tradursi in un ingiustificato arricchimento pubblico se il danno è stato già integralmente recuperato.
• L'applicabilità di circostanze attenuanti legate al pagamento/definizione del debito (es. art. 13-bis) dipende dalla configurabilità di un debito tributario effettivamente definibile e estinguibile nella fattispecie: per alcune condotte (emissione di fatture inesistenti) la qualificazione del debito va valutata con attenzione tecnico-tributaria.
• In giudizio penale, quando la decisione di merito non affronti in modo specifico e motivato i profili contestati (soprattutto l'elemento soggettivo), la Cassazione può annullare con rinvio; è quindi essenziale che le motivazioni di merito esplicitino i fatti ed elementi concreti che giustificano la ricostruzione del dolo specifico.