Cassazione Civile, Ordinanza n. 29112/2023 del 19/10/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da un accertamento fiscale relativo, da un lato, al reddito di una società a ristretta base partecipativa e, dall'altro, alle movimentazioni bancarie riferite a un soggetto indicato nel testo come non socio. La Commissione tributaria regionale aveva rigettato gli appelli di entrambe le parti, ma la motivazione della sentenza appariva internamente contraddittoria: in alcuni passaggi sembrava affermare che, per il soggetto terzo, il reddito imponibile dovesse essere determinato escludendo i prelevamenti e considerando solo i versamenti giustificati; in altri, invece, richiamava la presunzione di attribuzione ai soci degli utili extracontabili e la definitività dell'accertamento societario. L'Agenzia ricorreva con quattro motivi: 1) falsa applicazione dell'art. 32 d.P.R. 600/1973, sostenendo che, in base alla presunzione bancaria, dovevano rilevare sia prelevamenti sia versamenti non giustificati e che l'onere della prova gravava sul contribuente; 2) ancora art. 32 d.P.R. 600/1973, censurando l'avere i giudici ritenuto giustificate alcune operazioni bancarie per difetto di documentazione dell'Ufficio; 3) violazione dell'art. 14 d.lgs. 546/1992, perché la società non avrebbe dovuto essere chiamata nel giudizio del socio/soggetto terzo e perché la CTR avrebbe inciso indebitamente sul consolidamento dell'accertamento societario; 4) falsa applicazione dell'art. 109 TUIR e dell'art. 19 d.P.R. 633/1972, contestando l'esclusione della ripresa a tassazione di costi e IVA relativi a fatture per operazioni asseritamente inesistenti. Il contribuente proponeva ricorso incidentale deducendo: nullità della sentenza per motivazione contraddittoria e indecifrabile, errore nella individuazione della parte appellante e nella sua qualificazione processuale; violazione del divieto di doppia imposizione, assumendo che le medesime somme non potessero essere tassate sia in capo alla società sia in capo alla persona fisica; nullità per contrasto tra dispositivo e motivazione, poiché il dispositivo rigettava entrambi gli appelli mentre la motivazione sembrava accogliere almeno in parte le doglianze del contribuente. Il giudice di legittimità ha ritenuto, in via preliminare, non necessaria l'integrazione del contraddittorio nei confronti della società, escludendo il litisconsorzio necessario nelle controversie relative a società di capitali e soggetti che subiscano un accertamento autonomo fondato su presunzioni di utili extracontabili. Ha poi accolto i motivi terzo e quarto del ricorso principale dell'Agenzia, ritenendo definitivo e non più contestabile l'accertamento societario e, quindi, non necessario il coinvolgimento della società nel giudizio relativo al soggetto accertato in via derivata; ha tuttavia accolto anche il primo e il terzo motivo del ricorso incidentale del contribuente, riconoscendo che la motivazione della CTR era farraginosa, contraddittoria e non consentiva di comprendere se il soggetto fosse considerato socio di fatto o terzo e se l'appello fosse stato rigettato integralmente o solo parzialmente. Sono stati dichiarati assorbiti il primo e il secondo motivo del ricorso principale e il secondo motivo del ricorso incidentale.

La decisione

La Corte ha revocato l'ordinanza interlocutoria sull'integrazione del contraddittorio, ha accolto il terzo e il quarto motivo del ricorso principale dell'Agenzia delle entrate e il primo e il terzo motivo del ricorso incidentale del contribuente, ha dichiarato assorbiti gli altri motivi e ha cassato la sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell'Abruzzo, in diversa composizione, anche per le spese. La cassazione è stata disposta perché la motivazione della sentenza regionale era ritenuta contraddittoria e non idonea a rendere intellegibile la ratio decidendi, oltre che per l'erroneità delle valutazioni sul litisconsorzio e sulla definitività dell'accertamento societario.

Norme richiamate

• art. 32 d.P.R. 29 settembre 1973 n. 600

  in tema di indagini bancarie, consente la presunzione di redditi non dichiarati sulla base delle movimentazioni dei conti; l'onere di dimostrare la non imponibilità delle operazioni grava sul contribuente

• art. 14 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  il litisconsorzio necessario non è affermato per le controversie relative a società di capitali e soggetti destinatari di accertamenti derivati; l'accertamento societario definitivo resta autonomamente rilevante nel giudizio sul socio o sul terzo

• art. 109 T.U.I.R.

  la deducibilità dei costi va esclusa quando i componenti negativi si riferiscano a operazioni oggettivamente inesistenti, indipendentemente dal richiamo alla disciplina dei costi da reato

• art. 19 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  l'IVA detratta su operazioni inesistenti non è legittimamente recuperabile dal contribuente

• art. 75 T.U.I.R. previgente

  richiamato come base della ripresa a tassazione dei costi nella ricostruzione dell'Ufficio

• art. 14, comma 4-bis, L. 24 dicembre 1993, n. 537

  menzionato dalla CTR in relazione ai costi da reato; la Corte rileva che l'Ufficio aveva invece fondato il recupero sull'ordinaria disciplina dei costi e dell'IVA, non su tale disposizione

• artt. 36, comma 2, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546; 132 c.p.c.; 118 disp. att. c.p.c.

  invocati per denunciare la nullità della sentenza per motivazione apparente, contraddittoria o incomprensibile

• art. 67 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  richiamato nel motivo incidentale sul divieto di doppia imposizione

• art. 167 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  richiamato dal contribuente in tema di doppia imposizione

• artt. 112, 156, 437 c.p.c.

  richiamati nel motivo incidentale sul contrasto tra dispositivo e motivazione

• artt. 375, ultimo comma, e 380-bis.1 c.p.c.

  norme processuali che hanno consentito la trattazione in camera di consiglio

Massime di principio

• Nei giudizi relativi ad accertamenti bancari, la presunzione legale derivante dalle movimentazioni dei conti impone al contribuente di provare la riferibilità non imponibile delle operazioni; non è l'Ufficio a dover dimostrare una per una le singole operazioni quando i dati bancari sono già acquisiti.
• Nelle controversie che coinvolgono società di capitali e soggetti ai quali sia imputato un maggior reddito in via derivata, il definitivo accertamento del maggior reddito societario è idoneo a vincolare la successiva contestazione individuale, senza necessità di litisconsorzio necessario con la società, salvo specifica prova contraria del contribuente.
• La deduzione dei costi e la detrazione dell'IVA presuppongono l'effettività delle operazioni: se le fatture si riferiscono a operazioni oggettivamente inesistenti, i relativi componenti negativi e l'IVA corrispondente sono recuperabili a tassazione secondo le regole ordinarie di determinazione del reddito e dell'imposta.
• La motivazione della sentenza tributaria deve consentire di individuare con chiarezza la qualificazione del soggetto, il titolo della pretesa fiscale e la sorte delle impugnazioni; una motivazione intrinsecamente contraddittoria o incompatibile col dispositivo integra nullità della decisione.
• Il divieto di doppia imposizione non è violato quando la medesima base economica sia tassata in forza di presupposti giuridicamente distinti; è invece necessario evitare che gli stessi importi vengano duplicatamente assoggettati a imposizione sulla base del medesimo presupposto fiscale.

Come è indicizzato