Cassazione Civile, Ordinanza n. 27546/2023 del 28/09/2023

Esito

La controversia

Un ente ecclesiastico civilmente riconosciuto aveva presentato istanze di rimborso per la maggiore IRES versata in relazione ad alcune annualità, sostenendo di avere erroneamente tassato i canoni di locazione di immobili di interesse storico-artistico di sua proprietà senza applicare il regime agevolato previsto per tali beni. Dopo il silenzio-rifiuto dell’Amministrazione e il rigetto in primo grado, la CTR aveva accolto l’appello del contribuente ritenendo decisiva la natura non commerciale dell’ente, la sua mancanza di partita IVA e la conseguente non soggezione all’IRES, con applicazione automatica dell’agevolazione di cui all’art. 11, comma 2, l. n. 413/1991. L’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione con un unico motivo, denunciando violazione e falsa applicazione dell’art. 11, comma 2, l. n. 413/1991, perché il giudice di appello avrebbe fatto discendere l’inidoneità dei canoni a concorrere al reddito imponibile dalla sola natura soggettiva dell’ente, senza verificare in concreto se l’attività di locazione degli immobili fosse o meno riconducibile a un’attività d’impresa o comunque alle finalità istituzionali dell’ente.

La decisione

La Corte ha ritenuto ammissibile il motivo dell’Agenzia delle Entrate e lo ha accolto. Ha ribadito che il regime agevolato per gli immobili di interesse storico-artistico, previsto dall’art. 11, comma 2, l. n. 413/1991, opera per la determinazione del solo reddito fondiario e non si applica automaticamente ai redditi di impresa. Nel caso concreto, la CTR aveva erroneamente fondato l’agevolazione sulla sola natura non commerciale dell’ente, omettendo di accertare in concreto se la locazione degli immobili fosse o non fosse attività d’impresa o comunque fosse riconducibile alle finalità istituzionali dell’ente religioso. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, che dovrà riesaminare la controversia e provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  La censura è stata inquadrata come violazione o falsa applicazione di norma di diritto, non come contestazione della mera ricognizione del fatto.

• art. 11, comma 2, l. 30 dicembre 1991, n. 413

  Il beneficio per gli immobili di interesse storico-artistico riguarda il reddito fondiario e si giustifica per i maggiori costi di manutenzione; non si applica ai redditi di impresa.

• art. 73 TUIR

  Richiamato dalla CTR per sostenere la natura non soggettivamente commerciale dell’ente, ma la Cassazione ha chiarito che ciò non basta da solo a far operare l’agevolazione fiscale.

• art. 57, comma 2, d.P.R. n. 917 del 1986

  Citato per sottolineare che, nel reddito fondiario del privato non imprenditore, i costi di manutenzione non sono deducibili, a differenza del reddito d’impresa.

• art. 2, comma 5, d.l. 23 gennaio 1993, n. 16

  Richiamato in relazione al diverso regime speciale degli immobili di interesse storico-artistico in materia di ICI.

• art. 74, comma 6, l. 21 novembre 2000, n. 342

  Richiamato come norma interpretativa del regime speciale degli immobili di interesse storico-artistico ai fini ICI.

• art. 31, comma 1, l. 5 agosto 1978, n. 457

  Citato per il confronto con gli interventi edilizi di restauro, risanamento conservativo, ristrutturazione edilizia e urbanistica.

• art. 5, comma 6, d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504

  Richiamato come disciplina ordinaria della base imponibile ICI, non estensibile ai regimi speciali propri degli immobili vincolati.

Massime di principio

• Il regime fiscale agevolato degli immobili di interesse storico-artistico va applicato in modo coerente con la sua ratio, che è quella di attenuare gli effetti dei maggiori oneri manutentivi gravanti su chi non può dedurre tali costi nel reddito fondiario.
• L’agevolazione prevista per gli immobili vincolati non opera automaticamente in base alla sola natura soggettiva del proprietario o del possessore del bene, ma richiede di verificare la concreta natura del reddito prodotto.
• Quando i canoni di locazione di immobili storici sono inseriti nell’esercizio di un’attività di impresa, essi concorrono alla determinazione del reddito d’impresa secondo le regole ordinarie, senza applicazione del criterio agevolato fondato sulle tariffe d’estimo.
• In presenza di un ente non commerciale o religioso, il giudice deve accertare in concreto se l’attività di locazione sia o non sia riconducibile alle finalità istituzionali dell’ente e, soprattutto, se generi reddito fondiario o reddito d’impresa.
• La specialità del regime fiscale degli immobili di interesse storico-artistico può operare in ambito tributario, ma la sua estensione dipende dalla struttura del tributo e dalla categoria reddituale concretamente in rilievo.

Come è indicizzato