Sentenza del 21/03/2024 n. 255 - Corte di Giustizia UE

Esito

La controversia

La società aveva applicato per errore l'aliquota IVA normale (23%) anziché l'aliquota ridotta (8%) sulle tessere d'accesso al club. Ha presentato dichiarazioni IVA rettificate chiedendo il rimborso dell'eccedenza d'IVA versata. L'amministrazione fiscale ha rifiutato il rimborso sostenendo che, poiché le vendite erano documentate da scontrini di registratori di cassa e non da fatture, non era possibile rettificare la base imponibile né emettere note di rettifica e quindi non sussisteva diritto al rimborso secondo la prassi nazionale.

La decisione

La Corte di giustizia (C-606/22) ha stabilito che gli articoli 1(2) e 73 della direttiva IVA, letti con l'art. 78(a) e alla luce dei principi di neutralità fiscale, effettività e parità di trattamento, ostano a una prassi nazionale che vieti la rettifica dell'IVA e il rimborso quando le operazioni sono documentate con scontrini anziché fatture. Anche se le operazioni non sono fatturate, il soggetto passivo che ha applicato un'aliquota troppo elevata ha il diritto di proporre domanda di rimborso; lo Stato membro può opporsi solo dimostrando, mediante un'analisi economica completa, che l'onere economico dell'IVA indebitamente riscossa è stato integralmente neutralizzato (cioè che non sussiste un danno economico e il rimborso comporterebbe un arricchimento senza causa).

Norme richiamate

• Direttiva 2006/112/CE, art. 1, par. 2

  "Il principio del sistema comune d'IVA consiste nell'applicare ai beni ed ai servizi un'imposta generale sui consumi esattamente proporzionale al prezzo... Il sistema comune d'IVA è applicato fino allo stadio del commercio al minuto incluso."

  Stabilisce il principio di neutralità e che l'IVA grava in ultima istanza sul consumatore; il prezzo convenuto include l'IVA ipso iure.

• Direttiva 2006/112/CE, art. 73

  "Per le cessioni di beni e le prestazioni di servizi... la base imponibile comprende tutto ciò che costituisce il corrispettivo..."

  Definisce la base imponibile come il corrispettivo pattuito (IVA esclusa), implicando che l'IVA sia di regola compresa nel prezzo e che errori nell'aliquota non tolgono in automatico il diritto alla rettifica.

• Direttiva 2006/112/CE, art. 78 lettera a)

  "Nella base imponibile devono essere compresi... le imposte, i dazi, le tasse e i prelievi, ad eccezione della stessa IVA;"

  Conferma che l'IVA non è inclusa nella base imponibile ma è ipso iure considerata nel prezzo, rilevante per la valutazione della traslazione dell'onere.

• Direttiva 2006/112/CE, art. 220 e art. 226

  "Ogni soggetto passivo assicura che sia emessa una fattura..."; "Nelle fatture ... sono obbligatorie ... la base imponibile ... l'aliquota IVA applicata; l'importo dell'IVA da pagare..."

  Regole sulle obbligazioni di fatturazione e sul contenuto minimo della fattura; ma la direttiva non esclude che operazioni documentate con scontrini possano essere rettificate ai fini IVA.

• Direttiva 2010/45/UE (art. 226 ter)

  "Per quanto riguarda le fatture semplificate... l'identificazione del tipo di beni... l'importo dell'IVA da pagare o i dati che permettono di calcolarlo..."

  Prevede fatture semplificate ma non disciplina la negazione di rettifiche quando mancano fatture in senso formale.

• Ustawa polacca (legge sull'IVA) art. 29 e art. 29a (par. 4a, 4c, 13, 14)

  "La riduzione della base imponibile ... è effettuata ... a condizione che ... si ottenga conferma della ricezione della rettifica della fattura da parte dell'acquirente..."

  Norme interne che collegano la rettifica della base imponibile alla rettifica/accettazione della fattura; la loro interpretazione nazionale aveva portato all'impedimento del rimborso in assenza di fatture.

• Rozporz?dzenie Ministra Finansów (regolamento registratori di cassa), art. 3(5)-(6)

  "Nell'ipotesi di un errore evidente nei registri, il soggetto passivo deve immediatamente correggerlo ... allegando l'originale dello scontrino ... il soggetto passivo registra, mediante il registratore di cassa, l'importo corretto della vendita."

  Regolamenta correzioni tramite registratore di cassa e conservazione degli scontrini; la Corte ha ritenuto che dati della memoria del registratore possano costituire prova per la rettifica e il rimborso.

Massime di principio

• Un soggetto passivo che abbia applicato per errore un'aliquota IVA più elevata ha, in linea di principio, diritto a chiedere il rimborso dell'eccedenza anche se le vendite sono documentate da scontrini e non da fatture formali.
• Gli Stati membri non possono vietare sistematicamente la rettifica delle dichiarazioni IVA quando le operazioni non sono fatturate: le prassi nazionali che lo fanno violano i principi di effettività e neutralità dell'IVA.
• Lo Stato membro può opporsi al rimborso solo dimostrando, mediante un'analisi economica completa e fondata su circostanze pertinenti, che l'IVA indebitamente riscossa è stata integralmente trasferita al consumatore e che il rimborso provocherebbe un arricchimento senza causa del soggetto passivo.
• La memoria del registratore di cassa, gli scontrini e altri registri interni possono costituire prova sufficiente dell'esistenza e dell'entità delle operazioni ai fini della rettifica e del rimborso; è quindi essenziale conservare tali dati.
• Il contribuente che ha seguito in buona fede le indicazioni iniziali dell'amministrazione fiscale e ha applicato un'aliquota diversa da quella corretta si trova in una posizione protetta dal principio di parità di trattamento rispetto ai concorrenti che hanno applicato l'aliquota corretta.
• In pratica, per gestire rischi simili: verificare la corretta aliquota fin dall'inizio, conservare tutti i registri elettronici (memoria registratori) e documenti di vendita, presentare tempestivamente le rettifiche e preparare, in caso di contenzioso, una valutazione economica che dimostri l'esistenza di un danno subito (per contrastare l'eccezione di arricchimento senza causa).