Risposta n. 414 del 11/10/2019

Riduzione dei debiti in esecuzione di un accordo di ristrutturazione prorogato

L’interpello riguarda la rilevanza fiscale, ai fini dell’art. 88, comma 4-ter, del TUIR, della riduzione dei debiti derivante da un accordo di ristrutturazione dei debiti ex art. 182-bis L.F., quando la cessione del bene da cui discende lo stralcio avvenga dopo la scadenza dell’accordo originariamente omologato ma in base a una proroga pattizia dell’efficacia, non nuovamente omologata.

Fattispecie rappresentata dal contribuente

La Alfa Srl è stata posta in liquidazione e, sulla base di un piano di liquidazione approvato dai soci, ha avviato con le banche creditrici un pactum de non petendo, poi confluito in un accordo di ristrutturazione attestato ai sensi dell’art. 182-bis L.F., omologato e depositato presso il Registro delle Imprese di Beta.

L’accordo prevedeva la rinuncia dei creditori alla parte di debito non rimborsabile con il ricavato della vendita di un complesso immobiliare, da realizzarsi entro 36 mesi dall’omologa. La vendita non si è conclusa entro tale termine, pur essendo state ricevute offerte irrevocabili prima della scadenza. Successivamente, con scrittura privata autenticata, le banche aderenti hanno prorogato il termine di efficacia dell’accordo; tale estensione è stata iscritta nel Registro delle Imprese, ma non è stata sottoposta a nuova omologa.

Secondo la società, l’intero ricavato della cessione dell’immobile e il saldo attivo della liquidazione sono destinati al pagamento dei debiti bancari, mentre la differenza tra debiti e importi incassati costituisce stralcio e, contabilmente, una componente positiva iscritta tra i proventi finanziari secondo l’OIC 19, par. 73 C.

Quesito posto all’Agenzia

La società chiede se il provento derivante dalla riduzione dei debiti dell’impresa, previsto da un accordo di ristrutturazione omologato ma scaduto, possa beneficiare della non imponibilità prevista dall’art. 88, comma 4-ter, TUIR, anche se la proroga dell’efficacia è stata concordata dalle parti e registrata, ma non nuovamente omologata dal Tribunale.

Soluzione interpretativa prospettata dal contribuente

L’istante sostiene che l’art. 88, comma 4-ter, TUIR sia applicabile anche al caso in esame, poiché:

• la cessione dell’immobile e il conseguente stralcio dei debiti sono avvenuti in vigenza della proroga dell’accordo;
• la proroga non ha natura novativa, ma si limita a estendere il termine di esecuzione dell’accordo originario;
• la fase esecutiva degli accordi di ristrutturazione non è disciplinata in modo espresso dalla legge fallimentare, diversamente da quanto accade nel concordato preventivo;
• non essendovi più creditori estranei, sarebbe inutile una nuova attestazione;
• la proroga, in quanto mera estensione temporale, non richiederebbe una nuova omologazione.

A supporto, il contribuente richiama anche il nuovo art. 58, comma 2, del d.lgs. 12 gennaio 2019, n. 14, relativo alla rinegoziazione degli accordi o modifiche del piano, e una pronuncia del Tribunale di Terni del 4 luglio 2011 sulla fase attuativo-esecutiva dell’accordo omologato.

Normativa richiamata

L’Agenzia richiama in particolare:

• l’art. 182-bis del R.D. 16 marzo 1942, n. 267, in materia di accordi di ristrutturazione dei debiti;
• l’art. 88, comma 4-ter, del TUIR, che esclude da imposizione le sopravvenienze attive derivanti, tra l’altro, da accordi di ristrutturazione omologati, per la parte eccedente le perdite fiscali e secondo i limiti ivi previsti.

Parere dell’Agenzia delle Entrate

In via preliminare, l’Agenzia precisa che non le compete, in sede di interpello ordinario, valutare aspetti civilistici circa l’omologabilità dell’accordo di estensione dell’efficacia dell’accordo originario.

Rammenta poi la funzione dell’accordo di ristrutturazione ex art. 182-bis L.F., che consente all’imprenditore in crisi di chiedere l’omologazione di un accordo stipulato con creditori rappresentanti almeno il 60% dei crediti, assistito da una relazione di attestazione sulla sua attuabilità e sull’idoneità a garantire il regolare pagamento dei creditori estranei. L’istituto valorizza l’autonomia privata e vincola solo i creditori aderenti, preservando le ragioni dei dissenzienti.

L’Agenzia osserva inoltre che negli accordi di ristrutturazione:

• manca il carattere della concorsualità, perché non coinvolgono la generalità dei creditori;
• manca il carattere dell’ufficialità tipico delle procedure concorsuali, poiché l’omologa non perfeziona l’accordo ma interviene a garantire gli effetti dell’esecuzione dell’accordo omologato.

Valutazione finale dell’Agenzia

Nel merito, l’Agenzia ritiene che la fattispecie descritta rientri nell’ambito applicativo dell’art. 88, comma 4-ter, TUIR quando ricorrano congiuntamente le seguenti circostanze:

• la riduzione dei debiti è prevista espressamente nell’accordo di ristrutturazione originariamente omologato;
• lo stralcio è subordinato a una condizione sospensiva, identificata nella vendita dell’immobile;
• l’accordo di estensione dell’efficacia non ha effetti novativi, ma rappresenta una mera proroga finalizzata a completare la compravendita e a disciplinarne gli adempimenti tecnici;
• i creditori non aderenti all’accordo sono stati integralmente pagati;
• la proroga è stata registrata nel Registro delle Imprese.

Secondo l’Agenzia, la riduzione dei debiti realizzata in conseguenza della cessione dell’immobile prevista dall’accordo originario, pur avvenendo dopo la scadenza del termine originario, ma durante la vigenza della proroga pattizia registrata, è riconducibile all’art. 88, comma 4-ter, TUIR, sempre che risultino rispettati tutti gli ulteriori requisiti e limiti previsti dalla norma.

L’Amministrazione valorizza, in sostanza, la continuità sostanziale tra accordo originario e proroga, ritenendo che la fattispecie produca i medesimi effetti di esdebitamento già riconducibili all’accordo di ristrutturazione omologato.

Conclusione operativa

La risposta è favorevole al contribuente: la sopravvenienza attiva derivante dallo stralcio dei debiti può beneficiare della disciplina di non imponibilità dell’art. 88, comma 4-ter, TUIR, nei limiti e alle condizioni previste dalla norma, anche se la riduzione dei debiti si realizza dopo la scadenza dell’accordo originario, purché in esecuzione della proroga registrata e non novativa dell’accordo medesimo.