Sentenza del 12/05/2017 n. 11874 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate contestava la sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia che aveva escluso la possibilità di riqualificare come cessione d'azienda la cessione totalitaria delle quote della M. S.r.l. effettuata dai soci R.L., R.M. e R.S. in favore di F. S.r.l. L'Ufficio sosteneva che, ai sensi dell'art. 20 del D.P.R. n. 131/1986, dovessero prevalere la natura intrinseca, la causa concreta e gli effetti giuridici complessivi dell'operazione, indipendentemente dalla forma formalmente adottata e dall'eventuale intento elusivo. Secondo l'Agenzia, l'operazione realizzava sostanzialmente il trasferimento dell'azienda, comprendente beni immobili, e avrebbe dovuto essere assoggettata alle imposte di registro, ipotecaria e catastale in misura proporzionale anziché fissa.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, ritenendo fondati entrambi i motivi, esaminati congiuntamente. Ha chiarito che l'art. 20 del D.P.R. n. 131/1986 non disciplina necessariamente un'ipotesi di abuso del diritto e non richiede la prova di un intento elusivo: impone invece di determinare l'imposta sulla base della natura intrinseca e degli effetti giuridici oggettivamente prodotti dall'atto o dal collegamento negoziale. Anche una cessione totalitaria di quote può quindi essere riqualificata come cessione d'azienda quando, per il collegamento funzionale e cronologico degli atti, realizzi sostanzialmente il trasferimento del potere di godimento e disposizione dell'azienda. La sentenza impugnata è stata cassata e la causa rinviata ad altra sezione della Commissione tributaria regionale della Lombardia, che dovrà rivalutare i fatti e decidere anche sulle spese.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 131/1986, art. 20

  L'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici, degli atti presentati alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente

  La norma impone di considerare la causa reale, la natura intrinseca e gli effetti giuridici effettivamente prodotti dall'atto o dal collegamento tra più atti, dando prevalenza alla sostanza sulla forma. Non è necessaria la prova di un intento elusivo.

• D.P.R. n. 131/1986, art. 1

  L'imposta di registro, pur riferendosi formalmente agli atti soggetti a registrazione, si collega sostanzialmente agli effetti giuridici ed economici dell'atto come negozio, non alla mera esistenza del documento.

• Legge n. 212/2000, art. 10-bis

  La disposizione disciplina l'abuso del diritto, ma non era applicabile ratione temporis alla fattispecie. La Corte distingue comunque l'abuso del diritto dalla riqualificazione prevista dall'art. 20 del D.P.R. n. 131/1986, poiché quest'ultima non richiede l'assenza di valide ragioni economiche o l'intento elusivo.

• Codice civile, art. 1322

  Il principio di autonomia contrattuale non impedisce all'Amministrazione finanziaria di qualificare fiscalmente l'operazione secondo la sua causa concreta e gli effetti complessivi realmente perseguiti.

• Codice civile, art. 1362, comma 2

  Nell'interpretazione dell'operazione possono essere valutati anche comportamenti, circostanze ed elementi di fatto diversi dal tenore letterale del contratto, al fine di individuare la reale regolamentazione degli interessi.

Massime di principio

• Ai fini dell'imposta di registro, la qualificazione fiscale di un'operazione dipende dalla sua sostanza e dagli effetti giuridici complessivi, non soltanto dal nomen iuris o dalla forma utilizzata dalle parti.
• Una pluralità di atti formalmente distinti può essere considerata unitariamente quando sia dimostrato un collegamento funzionale e temporale diretto a realizzare un unico risultato economico-giuridico.
• La cessione totalitaria delle quote di una società può essere riqualificata come cessione d'azienda se, in concreto, produce il trasferimento del controllo e del potere di godimento e disposizione del complesso aziendale.
• Per la riqualificazione ai sensi dell'art. 20 del D.P.R. n. 131/1986 non occorre dimostrare che l'operazione sia stata realizzata con finalità elusive o che mancassero valide ragioni economiche.
• La libertà di scegliere una determinata struttura negoziale resta riconosciuta, ma non determina automaticamente il trattamento fiscale: l'Amministrazione e il giudice devono verificare la causa concreta e l'effetto finale dell'operazione.
• Nel giudizio di rinvio, la valutazione decisiva riguarda i fatti concreti, tra cui la composizione dell'operazione, la contiguità temporale degli atti, l'oggetto economico trasferito e il collegamento funzionale tra i negozi.