Cassazione Civile, Sentenza n. 6793/2020 del 11/03/2020

Esito

La controversia

La società impugnò l’avviso con cui l’Agenzia delle Entrate recuperava il credito IVA dichiarato per il 2003, già rimborsato ma ritenuto insussistente in sede di controllo. Il recupero riguardava IVA detratta su fatture ricevute per cessioni di beni, acconti sul prezzo di lavori d’appalto e servizi professionali, per importi superiori a quelli pagati prima o contestualmente all’emissione. La CTP di Caserta respinse il ricorso e la CTR della Campania, con sentenza depositata il 10 maggio 2012, rigettò l’appello, ritenendo che i pagamenti parziali effettuati nel 2005 e nel 2006 confermassero la mancata corresponsione degli importi fatturati nel 2003 e che non sussistesse il presupposto per la detrazione; escluse inoltre la duplicazione del recupero riferita a una fattura, nonostante l’erronea indicazione del numero nell’avviso. In Cassazione la società, con i primi due motivi, denunciò violazione degli artt. 17, 18 e 19 del d.P.R. n. 633/1972 e delle disposizioni delle direttive IVA in tema di detrazione, sostenendo che il diritto sorge con l’emissione della fattura e non dipende dal pagamento, e lamentò che fosse stata trascurata la documentazione contabile. Con il terzo motivo dedusse violazione dell’art. 57 del d.P.R. n. 633/1972 e vizio di motivazione quanto all’esclusione della duplicazione del recupero.

La decisione

La Corte ha accolto i primi due motivi nei limiti precisati in motivazione e ha dichiarato assorbito il terzo. Ha chiarito che il mancato pagamento del prezzo non esclude di per sé la detrazione: per le cessioni di beni è irrilevante; per le prestazioni di servizi la detrazione può spettare quando la fattura, anche in acconto, è emessa anticipatamente rispetto al pagamento. Ha però rilevato che l’avviso, pur formulato in modo non chiaro, contestava in realtà una sovrafatturazione, presumendo che le operazioni fatturate non fossero state eseguite in mancanza di pagamento. La CTR aveva omesso di accertare se l’Agenzia avesse provato che le fatture riguardassero prestazioni non rese né dovute in base ai contratti. La sentenza è stata quindi cassata e la causa rinviata alla CTR della Campania, in diversa composizione, anche per la regolazione delle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 19 d.P.R. n. 633/1972

  Poichè, ai sensi del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 19, il diritto sorge dal momento in cui l’imposta diventa esigibile, la contabilizzazione in detrazione dell’IVA deve avvenire in corrispondenza della data di emissione della fattura, restando in facoltà del soggetto acquirente l’emissione di una nota di variazione in diminuzione, qualora la prestazione non sia avvenuta o venga stornata (Cass., Sez. V, 16 dicembre 2011, n. 27141).

  Il diritto alla detrazione sorge quando l’imposta diventa esigibile e la contabilizzazione va correlata alla data di emissione della fattura; il mancato pagamento, di per sé, non impedisce la detrazione.

• art. 21 d.P.R. n. 633/1972

  Il D.P.R. n. 633 del 1972, art. 21, prevede poi che la fattura debba essere emessa “al momento di effettuazione dell’operazione” determinata a norma del medesimo D.P.R., art. 6, il quale stabilisce in via generale, al 1 comma, che le cessioni di beni si considerano effettuate nel momento della stipulazione se riguardano beni immobili e nel momento della consegna o spedizione se riguardano beni mobili, ed, al 3 comma, che le prestazioni di servizi (fra cui rientrano anche quelle dipendenti da contratti d’appalto) si considerano effettuate al momento del pagamento del corrispettivo.

  L’emissione della fattura è collegata al momento di effettuazione dell’operazione, determinato secondo le regole dell’art. 6; per i servizi, il pagamento costituisce in via generale il momento di effettuazione, salve le ipotesi di fatturazione anticipata.

• art. 6 d.P.R. n. 633/1972

  Lo stesso art. 6, al comma successivo, fa tuttavia salva l’ipotesi che la fattura sia emessa anteriormente o indipendentemente dal pagamento del corrispettivo, nel qual caso l’operazione si considera effettuata, limitatamente all’importo fatturato, alla data di emissione.

  Quando la fattura per una prestazione di servizi è emessa prima o indipendentemente dal pagamento, l’operazione si considera effettuata, per l’importo fatturato, alla data di emissione; la detrazione può quindi spettare anche per una fattura emessa in acconto.

• art. 2697 c.c.

  Compito del giudice del merito era dunque di accertare se l’Agenzia, sulla quale ricadeva il relativo onere, avesse fornito prova del proprio assunto, ovvero dell’emissione a carico della società ricorrente di fatture relative a prestazioni che le cedenti non avevano reso nè erano tenute a rendere in base ai contratti stipulati.

  Spetta all’Agenzia delle Entrate, quando contesta la detrazione assumendo che le operazioni fatturate siano inesistenti, provare che le prestazioni non siano state rese né fossero dovute in base ai contratti.

Massime di principio

• Il diritto alla detrazione dell’IVA non è subordinato, in quanto tale, al pagamento della fattura: per le cessioni di beni il pagamento del prezzo è irrilevante ai fini della detrazione; per le prestazioni di servizi la detrazione può spettare se la fattura, anche in acconto, è emessa anticipatamente rispetto al pagamento, poiché l’operazione si considera effettuata alla data di emissione per l’importo fatturato.
• Quando l’Amministrazione finanziaria fonda il recupero dell’IVA sulla presunta inesistenza delle operazioni, desunta dal mancato pagamento delle fatture, il giudice di merito deve verificare se l’Amministrazione abbia provato che le prestazioni fatturate non siano state eseguite né fossero dovute in base ai contratti; il mancato pagamento, da solo, non sostituisce tale accertamento probatorio.

Come è indicizzato