Cassazione Civile, Ordinanza n. 24912/2023 del 21/08/2023

Esito

La controversia

La controversia origina dal diniego di rimborso dell'IVA esposta a credito nella dichiarazione presentata nell'anno 2000 in occasione della cessazione dell'attività di una società in accomandita semplice. In primo grado il ricorso della contribuente era stato accolto; la Commissione tributaria regionale aveva poi rigettato l'appello dell'Ufficio, ritenendo fondata la domanda di rimborso sulla base della sola indicazione del credito in dichiarazione e della mancata notifica di un avviso di rettifica. L'Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione con un unico motivo, deducendo violazione e falsa applicazione degli artt. 36 e 57 del d.lgs. n. 546 del 1992, dell'art. 2697 c.c. e dell'art. 360, comma 1, nn. 3 e 4, c.p.c., sostenendo che la CTR aveva illegittimamente valorizzato una eccezione nuova, aveva motivato in modo apparente e aveva erroneamente ritenuto provato il credito IVA solo perché esposto in dichiarazione e non contestato con avviso di accertamento rettificativo. La censura investiva anche l'applicazione del principio di non contestazione e la pretesa necessità, per l'Ufficio, di un formale atto di rettifica per poter negare il rimborso.

La decisione

La Corte ha ritenuto fondato l'unico motivo. Ha affermato che, nel giudizio promosso dal contribuente contro il diniego di rimborso di un tributo, il contribuente assume la posizione di attore in senso sostanziale e deve quindi allegare e provare i fatti costitutivi del credito fatto valere. Ha precisato che, in materia di IVA, la mera indicazione del credito in dichiarazione non è sufficiente a provarne l'esistenza, poiché il credito non nasce dalla dichiarazione ma dal meccanismo di applicazione del tributo, e la prova richiede la documentazione idonea, come registri IVA e fatture attive e passive. Ha inoltre escluso che possa operare il principio di non contestazione nella fase amministrativa di formazione del rapporto, e ha ritenuto non corretta l'affermazione della CTR secondo cui l'Ufficio avrebbe dovuto necessariamente emettere un avviso di rettifica per contestare il credito: secondo le Sezioni Unite richiamate, l'Amministrazione può contestare il credito esposto in dichiarazione anche se sono decorsi i termini per l'accertamento o la rettifica, purché si tratti di credito che non derivi dalla sottostima dell'imposta dovuta. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, in diversa composizione, per un nuovo esame del merito conformemente ai principi indicati.

Norme richiamate

• art. 36 d.lgs. n. 546 del 1992

  richiamato nel motivo di ricorso per dedurre la violazione delle norme sul processo tributario, senza specifica autonoma elaborazione nel provvedimento oltre al profilo della censura di motivazione apparente e novità dell'eccezione

• art. 57 d.lgs. n. 546 del 1992

  richiamato nel motivo di ricorso in relazione al divieto di nuove eccezioni in appello, ma la Corte ha ritenuto che la contestazione del credito fosse una mera difesa non soggetta a preclusione

• art. 2697 c.c.

  la prova del credito IVA incombe sul contribuente che chiede il rimborso, quale attore in senso sostanziale

• art. 360, comma 1, nn. 3 e 4, c.p.c.

  parametro processuale del motivo di ricorso per violazione di legge e nullità della sentenza per motivazione apparente

• art. 115 c.p.c.

  il principio di non contestazione opera sul piano processuale e non nella fase amministrativa di formazione e presentazione dell'istanza di rimborso

• art. 2670 c.c.

Massime di principio

• Nel giudizio di rimborso tributario promosso dal contribuente, quest'ultimo è attore in senso sostanziale e sopporta l'onere di provare i fatti costitutivi del credito chiesto a rimborso.
• In materia di IVA, la mera indicazione del credito nella dichiarazione non basta a dimostrarne l'esistenza: la prova richiede elementi documentali idonei a ricostruire il meccanismo di formazione del credito, come registri IVA e fatture.
• La contestazione dell'Amministrazione finanziaria dell'esistenza del credito non è soggetta alle preclusioni proprie delle eccezioni in senso stretto quando si limita a negare i fatti costitutivi allegati dal contribuente.
• Il principio di non contestazione ex art. 115 c.p.c. opera nel processo, non nella fase amministrativa in cui si forma il rapporto relativo alla domanda di rimborso.
• L'Amministrazione finanziaria può contestare il credito IVA esposto in dichiarazione anche dopo la scadenza dei termini per l'accertamento o per la rettifica dell'imposta dovuta, se il credito non deriva da una sottostima dell'imposta medesima.

Come è indicizzato