Circolare n. 28/E del 25/09/2014

Visto di conformità per l’utilizzo di crediti superiori a 15.000 euro

La circolare n. 28/E del 25 settembre 2014 fornisce chiarimenti operativi sull’estensione del visto di conformità prevista dall’art. 1, comma 574, della legge 27 dicembre 2013, n. 147. L’intervento riguarda le compensazioni di crediti derivanti da imposte sui redditi, relative addizionali, ritenute alla fonte, imposte sostitutive e IRAP, quando l’importo utilizzato in compensazione supera 15.000 euro annui. La circolare definisce i soggetti abilitati, gli adempimenti da eseguire prima dell’esercizio dell’attività, le regole sulla polizza assicurativa, i controlli richiesti, il perimetro applicativo della soglia e il regime sanzionatorio.

Quadro normativo e finalità

La norma richiamata estende l’obbligo di apposizione del visto di conformità, già noto in ambito IVA, alle compensazioni dei crediti indicati nella circolare. In alternativa al visto, per i contribuenti sottoposti a controllo contabile ai sensi dell’art. 2409-bis c.c., la dichiarazione può essere sottoscritta dai soggetti che effettuano il controllo contabile, con attestazione dell’esecuzione dei controlli previsti dall’art. 2, comma 2, del D.M. 31 maggio 1999, n. 164.

La circolare evidenzia che la comunicazione preventiva all’Agenzia delle entrate consente al professionista di apporre il visto anche per:

• il visto di cui all’art. 35, comma 1, lett. a), e comma 2, lett. a), del d.lgs. n. 241/1997;
• il visto IVA ex art. 10 del D.L. n. 78/2009 per crediti IVA oltre 15.000 euro;
• il visto introdotto dall’art. 1, comma 574, della legge n. 147/2013.

Se il professionista ha già presentato la comunicazione e la polizza assicurativa non è limitata a specifiche dichiarazioni, non è necessaria una nuova comunicazione per applicare il nuovo visto; se invece la polizza è circoscritta a determinate attività, occorre integrarla.

Soggetti legittimati al rilascio del visto

La circolare individua i soggetti che possono apporre il visto di conformità ai fini della compensazione:

• i responsabili dell’assistenza fiscale (RAF) dei CAF-imprese;
• i RAF dei CAF-dipendenti, limitatamente ai contribuenti per i quali svolgono già assistenza fiscale;
• gli iscritti negli albi dei dottori commercialisti ed esperti contabili e dei consulenti del lavoro;
• gli iscritti, alla data del 30 settembre 1993, nei ruoli dei periti ed esperti delle camere di commercio per la sub-categoria tributi, in possesso dei titoli richiesti.

Per i soggetti sottoposti a controllo contabile, la circolare ricorda che la sottoscrizione della dichiarazione da parte degli organi di controllo equivale, nei casi previsti, al visto di conformità. Sono richiamati espressamente:

• il collegio dei revisori degli enti locali;
• il collegio dei revisori dei conti delle regioni;
• in generale, le ipotesi previste da leggi speciali in cui la dichiarazione è sottoscritta dai soggetti che effettuano il controllo contabile.

Adempimenti preliminari dei professionisti

Il professionista che intende svolgere l’attività di assistenza fiscale, inclusa l’apposizione del visto, deve presentare una comunicazione alla Direzione regionale competente in base al proprio domicilio fiscale, ai sensi dell’art. 21 del D.M. n. 164/1999. Nella comunicazione devono essere indicati:

• dati anagrafici, requisiti professionali, codice fiscale e partita IVA;
• domicilio e altri luoghi di esercizio dell’attività professionale;
• denominazione o ragione sociale, dati anagrafici dei soci e componenti degli organi sociali delle eventuali società di servizi utilizzate, con indicazione delle attività affidate.

Se il professionista opera in forma associata, devono essere indicati anche la denominazione, il codice fiscale e la sede dello studio associato.

Alla comunicazione devono essere allegati:

• copia della polizza assicurativa;
• dichiarazione di assenza di provvedimenti di sospensione dall’ordine professionale;
• dichiarazione sostitutiva relativa ai requisiti di onorabilità previsti dall’art. 8, comma 1, del D.M. n. 164/1999.

I requisiti da autodichiarare comprendono, tra l’altro:

• assenza di condanne, anche non definitive, o sentenze ex art. 444 c.p.p. per reati finanziari;
• assenza di procedimenti penali pendenti per reati finanziari nella fase del giudizio;
• assenza di violazioni gravi e ripetute in materia contributiva e tributaria;
• assenza delle condizioni ostative di cui all’art. 15, comma 1, della legge n. 55/1990;
• assenza di precedenti revoche ex art. 39, comma 4, d.lgs. n. 241/1997 nei cinque anni precedenti.

Le dichiarazioni devono essere rese ai sensi degli artt. 46 e 47 del DPR n. 445/2000, con allegata copia del documento di identità. La comunicazione può essere presentata a mano, per raccomandata A/R o via PEC. Dal momento della presentazione, il professionista può prestare assistenza fiscale, ferma restando la verifica dei requisiti da parte della Direzione regionale.

La circolare chiarisce inoltre che il singolo professionista resta il soggetto abilitato ad apporre il visto anche se opera in uno studio associato: gli altri professionisti dell’associazione che non abbiano presentato comunicazione non possono rilasciarlo.

Abilitazione alla trasmissione telematica e organizzazione professionale

Per apporre il visto, il professionista deve essere abilitato alla trasmissione telematica delle dichiarazioni fiscali, ma tale abilitazione non sostituisce la comunicazione preventiva prevista dall’art. 21 del D.M. n. 164/1999.

La circolare disciplina anche le strutture organizzative:

• nell’associazione professionale, la comunicazione è valida se partita IVA e abilitazione telematica sussistono in capo all’associazione;
• se il professionista si avvale di una società di servizi di cui detiene la maggioranza assoluta del capitale sociale, la comunicazione è valida se l’abilitazione telematica è in capo alla società;
• la maggioranza assoluta deve permanere per tutto il periodo d’imposta e fino all’apposizione del visto.

Viene inoltre precisato che, se le scritture contabili sono tenute da un soggetto che non può apporre il visto, il contribuente può comunque rivolgersi a un CAF-imprese o a un professionista abilitato, i quali dovranno svolgere i controlli e predisporre la dichiarazione. È sempre necessario esibire la documentazione utile alla verifica della conformità dei dati dichiarati.

Polizza assicurativa

La copertura assicurativa è una condizione essenziale per l’esercizio dell’attività di visto. La circolare specifica che la polizza deve:

• riguardare l’apposizione del visto di conformità sulle dichiarazioni, senza limitazioni a uno specifico modello;
• avere un massimale adeguato al numero dei contribuenti assistiti e dei visti/asseverazioni/certificazioni rilasciati, e comunque non inferiore a 1.032.913,80 euro;
• non prevedere franchigie o scoperti, salvo il caso in cui l’assicuratore si impegni a risarcire il terzo danneggiato rivalendosi poi sull’assicurato per la parte in franchigia;
• garantire il totale risarcimento del danno denunciato nei cinque anni successivi alla scadenza del contratto per errori commessi nel periodo di validità.

Lo studio associato può utilizzare la propria polizza, purché sia prevista una copertura autonoma per i singoli professionisti che appongono il visto e siano rispettate le condizioni sopra indicate. Analogamente, il professionista che si avvale di una società di servizi può usare la polizza della società se sono indicati i nominativi dei professionisti interessati.

Alla scadenza la polizza deve essere rinnovata senza soluzione di continuità; il professionista deve trasmettere alla Direzione regionale la nuova polizza o la quietanza di pagamento e dichiarare la permanenza dei requisiti. In mancanza di regolarizzazione, la Direzione regionale inibisce il rilascio del visto dalla data di scadenza della polizza, senza che ciò assuma natura sanzionatoria; il professionista può successivamente presentare una nuova comunicazione completa.

Controlli richiesti per il rilascio del visto

I controlli richiesti sono in larga parte analoghi a quelli previsti dagli artt. 36-bis e 36-ter del DPR n. 600/1973 e mirano a prevenire errori materiali o di calcolo nella determinazione di imponibili, imposte, ritenute e nel riporto delle eccedenze. Il professionista deve verificare la corrispondenza dei dati esposti in dichiarazione con la documentazione e con le norme su oneri deducibili e detraibili, detrazioni, crediti d’imposta, ritenute e versamenti.

Per i soggetti obbligati alla tenuta delle scritture contabili, i controlli includono anche:

• verifica della regolare tenuta e conservazione delle scritture contabili obbligatorie;
• verifica della corrispondenza tra dati dichiarati, scritture contabili e documentazione.

La circolare sottolinea che si tratta di controlli formali e non di merito. Per le dichiarazioni relative al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2013, il controllo può essere limitato agli elementi da cui scaturisce direttamente il credito, come duplicazioni di versamento, errati versamenti di ritenute, crediti d’imposta, imposte sostitutive ed eccedenze dell’anno precedente. Sempre per tale periodo, la documentazione contabile può essere controllata limitatamente ai documenti di importo superiore al 10% dell’ammontare complessivo dei componenti negativi.

Per attestare i controlli, il soggetto che appone il visto deve conservare copia della documentazione esaminata. Per il visto in materia IVA sono richiamati integralmente i chiarimenti già forniti con la circolare n. 57/E del 2009.

Soglia dei 15.000 euro e perimetro applicativo

L’obbligo di visto opera “relativamente alle singole dichiarazioni dalle quali emerge il credito”. La circolare precisa che il limite di 15.000 euro riguarda la compensazione orizzontale ai sensi dell’art. 17 del d.lgs. n. 241/1997 e non la compensazione verticale, anche se realizzata tramite modello F24.

La soglia si riferisce alle singole tipologie di credito. Pertanto:

• se dalla stessa dichiarazione emergono più crediti, ciascuno inferiore a 15.000 euro, il visto non è obbligatorio anche se il totale compensato supera la soglia;
• se anche un solo credito viene utilizzato per più di 15.000 euro, il visto è necessario sull’intera dichiarazione da cui il credito emerge.

La circolare chiarisce che il visto riguarda i crediti la cui origine è riconducibile alle imposte sui redditi e alle relative addizionali, mentre restano fuori i crediti di natura meramente agevolativa non direttamente collegati a tali imposte. È invece incluso il credito derivante dalla trasformazione delle attività per imposte anticipate di cui all’art. 2, commi 55-58, del D.L. n. 225/2010.

Non rileva, ai fini dell’obbligo di visto, il fatto che un credito sia comunque compensabile senza limiti di importo secondo le regole proprie del singolo credito: la disciplina del visto ha infatti natura procedurale e mira a presidiare l’utilizzo oltre soglia.

Sono inoltre richiamati crediti relativi a imposte sostitutive e IRAP, compresi quelli connessi alle c.d. riserve matematiche dei rami vita ex art. 1, commi 2 e 2-bis, del D.L. n. 209/2002. Non rileva invece, ai fini del visto, lo scomputo di alcune imposte sostitutive che si configurano come compensazione interna.

Cessione del credito, consolidato e ritenute

La circolare affronta anche l’ipotesi in cui il credito sia utilizzato da un soggetto diverso da quello che lo ha generato. In caso di cessione di eccedenze IRES nell’ambito del gruppo ex art. 43-ter del DPR n. 602/1973, il visto deve essere apposto anche sulla dichiarazione del cedente se il credito ceduto supera 15.000 euro, perché la cessione produce un effetto assimilabile all’utilizzo anticipato del credito. Rimane fermo l’obbligo per il cessionario di richiedere il visto quando utilizza in compensazione il credito ricevuto oltre soglia; in questo caso, il controllo riguarda la corrispondenza tra credito ceduto indicato in dichiarazione e suo utilizzo in compensazione.

I medesimi principi si applicano nel consolidato nazionale. La società consolidante è tenuta al visto per la cessione delle eccedenze IRES di gruppo superiori a 15.000 euro. Le società consolidate non sono invece tenute al visto per la determinazione unitaria dell’IRES di gruppo, poiché trasferiscono alla consolidante le basi imponibili e non liquidano l’imposta.

Per le ritenute disciplinate dall’art. 22 del TUIR, la circolare ritiene che i soci, associati o partecipanti non siano tenuti al visto nella fase di riattribuzione delle ritenute oltre soglia. Il visto va invece apposto sulla dichiarazione della società o associazione se il credito così derivato è utilizzato per oltre 15.000 euro. Resta fermo l’obbligo per il socio o associato che utilizzi in compensazione il credito derivante dalla propria dichiarazione oltre la soglia.

Sanzioni

L’infedele attestazione dell’esecuzione dei controlli comporta l’applicazione delle sanzioni previste dall’art. 39, comma 1, lett. a), primo periodo, del d.lgs. n. 241/1997. In caso di violazioni ripetute o particolarmente gravi, è prevista la segnalazione agli organi competenti e l’inibizione della facoltà di rilasciare il visto; il mancato pagamento della sanzione amministrativa è indicato tra le ipotesi di violazione particolarmente grave.

Per il contribuente che utilizzi in compensazione crediti superiori a 15.000 euro senza che sulla dichiarazione sia stato apposto il visto, si applica la sanzione per omesso versamento pari al 30% del credito indebitamente utilizzato, ai sensi dell’art. 13 del d.lgs. n. 471/1997.

Allegati operativi

La circolare chiude con una check list dei controlli da effettuare per le principali dichiarazioni fiscali, tra cui UNICO PF/SP, UNICO SC, IRAP e 770. Gli allegati contengono inoltre modelli fac-simile per la comunicazione alla Direzione regionale e per l’autocertificazione dei requisiti, da utilizzare anche nei casi di studio associato o di ricorso a società di servizi.