Cassazione Civile, Sentenza n. 16254/2024 del 11/06/2024

Esito

La controversia

Impugnazione della decisione della Commissione tributaria regionale che aveva ritenuto soggetta ad imposta di registro in misura proporzionale dell'1% la ricognizione di debito enunciata in un decreto ingiuntivo relativo a un credito ceduto in operazione di factoring (importo € 965.691,30). Il ricorrente deduceva che la ricognizione di debito sia una scrittura privata non autenticata di mero riconoscimento (atto non avente contenuto patrimoniale nuovo) e, pertanto, soggetta all'imposta di registro in misura fissa ai sensi dell'art. 4 della tariffa (T.U.R.), e non alla tassazione proporzionale applicata dal giudice d'appello

La decisione

La Corte accoglie il ricorso di cassazione, cassa la sentenza impugnata della Commissione tributaria regionale e, decidendo nel merito, accoglie il ricorso originario della contribuente. La Corte ha seguito l'indirizzo delle Sezioni Unite (Cass. Sez. Un., 16 marzo 2023, n. 7682) ritenendo che la ricognizione di debito, se mero atto ricognitivo (senza effetti costitutivi, modificativi o estintivi della situazione patrimoniale), costituisca una scrittura privata non autenticata non avente per oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale ed è quindi assoggettata, in caso d'uso, all'imposta di registro in misura fissa (art. 4 della tariffa rilevante). Le spese sono compensate tra le parti

Norme richiamate

• d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 (Testo Unico delle disposizioni concernenti l'imposta di registro - T.U.R.)

  Quadro normativo di riferimento per la tassazione degli atti; la Corte interpreta le voci tariffarie (art. 3 parte prima, art. 4 parte seconda, art. 9 parte prima, nota II art. 8) per determinare il corretto trattamento fiscale della ricognizione di debito

• art. 3 tariffa - parte prima allegata al d.P.R. 131/1986

  Prevede l'assoggettamento ad imposta di registro in misura proporzionale dell'1% per gli 'atti di natura dichiarativa, relativi a beni o rapporti di qualsiasi natura'. La Corte ha analizzato questa norma come possibile regime, ma l'ha ritenuta non applicabile alle scritture meramente ricognitive prive di contenuto patrimoniale innovativo

• art. 4 tariffa - parte seconda allegata al d.P.R. 131/1986

  Prevede l'assoggettamento in misura fissa delle scritture private non autenticate non aventi per oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale; la Corte ha ritenuto applicabile questa norma alle ricognizioni di debito di mero riconoscimento

• art. 9 tariffa - parte prima allegata al d.P.R. 131/1986

  Norma residuale che assoggetta ad imposta proporzionale (3%) atti aventi per oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale non altrimenti indicati; considerata in dottrina e giurisprudenza per casi in cui la ricognizione abbia effettiva rilevanza patrimoniale

• nota II all'art. 8 della tariffa - parte prima

  Richiamata tra le norme tariffarie pertinenti alla valutazione del trattamento fiscale degli atti; utile nel confronto delle categorie tariffarie applicabili

• art. 1988 cod. civ.

  "La promessa di pagamento o la ricognizione di debito dispensa colui a favore del quale è fatta dall'onere di provare il rapporto fondamentale. L'esistenza di questo si presume fino a prova contraria."

  La Corte usa questa disposizione per affermare la natura giuridica della ricognizione di debito: atto non autonomo di obbligazione ma rilevazione processuale che dispensa dall'onere della prova; ciò giustifica il regime fiscale di scrittura ricognitiva meramente dichiarativa

• art. 360 cod. proc. civ.

  Norma che disciplina i motivi di ricorso per cassazione; il ricorso è stato fondato sulla violazione di norme di diritto in relazione a questa disposizione

• art. 62 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Norma procedurale richiamata nel ricorso; contestazione della corretta applicazione delle regole tributarie davanti alla Corte di cassazione

• Cass. Sez. Un., 16 marzo 2023, n. 7682 (giurisprudenza delle Sezioni Unite)

  Pronuncia di raccordo che ha risolto il contrasto giurisprudenziale sulla tassazione delle ricognizioni di debito; le Sezioni Unite hanno preferito l'orientamento che ricondusse le mere ricognizioni di debito alla tassazione fissa (scritture private non autenticate) e la Corte nella presente sentenza ha fatto riferimento a questo arresto come criterio decisivo

Massime di principio

• Se la ricognizione di debito è un atto meramente ricognitivo (senza effetti costitutivi, modificativi o estintivi sulla situazione patrimoniale), va considerata una scrittura privata non autenticata e, in caso d'uso, assoggettata all'imposta di registro in misura fissa (art. 4 tariffa parte seconda T.U.R.).
• Se l'atto ricognitivo contiene o richiama espressamente un atto costitutivo o comunque produce effetti patrimoniali nuovi o modifica la situazione giuridica patrimoniale, può configurarsi diversa tassazione (es. art. 3 o art. 9 della tariffa parte prima) e bisogna valutare caso per caso la natura patrimoniale effettiva dell'atto.
• La semplice enunciazione di riconoscimento di debito in un decreto ingiuntivo non trasforma automaticamente la ricognizione in atto patrimoniale imponibile in misura proporzionale: occorre accertare se l'enunciato comporti una nuova posizione patrimoniale o si limiti ad agevolare l'onere probatorio del creditore.
• La qualificazione fiscale dipende dalla natura sostanziale dell'atto, non dalla sua forma processuale: dunque, anche se inserita in un provvedimento giudiziario (es. decreto ingiuntivo che enuncia una ricognizione), la valutazione circa la tassazione segue i criteri civilistici sulla natura ricognitiva e sui suoi effetti patrimoniali.
• In presenza di dubbi sulla natura dell'atto, conviene documentare espressamente nell'atto stesso l'esistenza o la mancanza di effetti patrimoniali (es. richiamo al titolo originario, dichiarazione di mera ricognizione) e verificare se l'atto sia autenticato o pubblico, poiché ciò incide sul regime tariffario applicabile.