Cassazione Civile, Sentenza n. 16195/2024 del 11/06/2024

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di accertamento basato sul processo verbale della Guardia di Finanza per presunta cessione di ramo d'azienda/scissione, con plurime censure relative a mancato contraddittorio endoprocedimentale, tardività dell'avviso e mancata prova della fattispecie contestata. In particolare il ricorso si fondava sul mancato rispetto del termine dilatorio di 60 giorni previsto dall'art. 12, comma 7, della legge 27 luglio 2000, n. 212, poiché l'atto era stato redatto (emanato) in data 14/06/2018, antecedente alla scadenza del termine (23/06/2018), benché notificato successivamente il 26/06/2018; dall'Amministrazione non era stata allegata e provata alcuna ragione di particolare e motivata urgenza.

La decisione

La Corte di Cassazione, accogliendo il quarto motivo (riqualificato sotto il principio di diritto competente), ha ritenuto che l'avviso fosse stato 'emanato' prima della scadenza del termine dilatorio dei 60 giorni previsto dall'art. 12, comma 7, L. 212/2000 e che non fosse stata provata alcuna ragione di particolare e motivata urgenza. Sulla base di consolidata giurisprudenza, la violazione del termine dilatorio determina l'illegittimità (nullità) dell'atto impositivo. Applicando il principio della ragione più liquida e non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la Corte ha accolto il ricorso, cassando la sentenza impugnata e annullando l'avviso di accertamento (pronuncia resa ai sensi dell'art. 384, secondo comma, c.p.c.).

Norme richiamate

• legge 27 luglio 2000, n. 212, art. 12, comma 7

  Nel rispetto del principio di cooperazione tra amministrazione e contribuente, dopo il rilascio della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni da parte degli organi di controllo, il contribuente può comunicare entro sessanta giorni osservazioni e richieste che sono valutate dagli uffici impositori. L'avviso di accertamento non può essere emanato prima della scadenza del predetto termine, salvo casi di particolare e motivata urgenza. Per gli accertamenti e le verifiche aventi ad oggetto i diritti doganali di cui all'articolo 34 del testo Unico delle disposizioni legislative in materia doganale approvato con del decreto del Presidente della Repubblica 23 gennaio 1973, n. 43, si applicano le disposizioni dell'articolo 11 del decreto legislativo 8 novembre 1990, n. 374.

  La norma introduce un termine dilatorio di 60 giorni per il contraddittorio endoprocedimentale dopo accessi/visite/controlli; l'emanazione dell'avviso prima del decorso del termine determina la nullità dell'atto, salvo prova di 'particolare e motivata urgenza'. La disciplina è generale e non distingue tributi armonizzati da non armonizzati, assorbendo la 'prova di resistenza'.

• legge 7 agosto 1992, n. 241, art. 3

  Richiamata come principio generale di procedimento amministrativo e trasparenza/termini per le comunicazioni; nel caso concreto è stata invocata in relazione alla presunta insufficiente motivazione e mancata considerazione delle osservazioni del contribuente.

• D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 15, comma 1, lett. d) e art. 77

  Norme sul termine di decadenza per l'esercizio del potere impositivo e requisiti formali degli atti di registrazione/accertamento; richiamate dalla parte per eccepire tardività/tipologia di operazione, ma la decisione della Corte si è risolta, in via principale, sul vizio procedimentale del mancato rispetto del termine dilatorio.

• Costituzione, artt. 24 e 111

  Richiamati per il principio processuale della ragione più liquida e per la garanzia del giusto processo; usati per giustificare l'esame del motivo più agevole e risolutivo.

Massime di principio

• Se l'avviso di accertamento è 'emanato' (redatto, datato e sottoscritto) prima della scadenza del termine dilatorio di 60 giorni previsto dall'art. 12, comma 7, L. 212/2000, l'atto è illegittimo per violazione del contraddittorio e nulla, salvo che l'Amministrazione provi condizioni di 'particolare e motivata urgenza'.
• La data di emanazione dell'atto (data del documento sottoscritto) è rilevante e prevale sulla data di notificazione: notificare l'atto dopo la scadenza non valida retroattivamente un atto già 'emanato' prima del termine.
• La previsione di nullità introdotta dall'art. 12/7 assorbe la 'prova di resistenza': non trova applicazione la valutazione ex post del contraddittorio (prova di resistenza) quando la normativa nazionale prevede espressamente la sanzione della nullità per violazione del termine dilatorio.
• L'Amministrazione che intenda non rispettare il termine dilatorio deve documentare e provare ragioni concrete e motivate di urgenza; mere deduzioni non sono sufficienti.
• In presenza di un vizio di diritto di facile soluzione che decide la causa (es. violazione del termine dilatorio), il giudice di legittimità può esaminare ed accogliere tale motivo senza entrare in ulteriori accertamenti di merito (principio della ragione più liquida).
• Il semplice svolgimento di un contraddittorio preliminare o la produzione di osservazioni nelle fasi di indagine non sostituiscono l'effetto protettivo del termine dilatorio previsto dallo Statuto del contribuente; l'amministrazione deve comunque attendere o provare l'urgenza.