Sentenza del 11/04/2019 n. 10124 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Il Comune ha impugnato la decisione che aveva riconosciuto all'Istituto religioso l'esenzione ICI per l'immobile destinato a casa di cura convenzionata. Ha sostenuto che l'attività sanitaria, essendo organizzata per fornire servizi dietro pagamento di corrispettivi o tariffe convenzionali, avesse natura commerciale, indipendentemente dall'assenza di scopo di lucro, dalla finalità solidaristica dell'ente, dal convenzionamento con il Servizio sanitario nazionale e dall'eventuale assenza di libera concorrenza. Il Comune ha inoltre contestato il rilievo attribuito dalla CTR alla circolare ministeriale del 26 gennaio 2009.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso del Comune, cassato la sentenza della CTR e deciso la causa nel merito, rigettando il ricorso originario dell'Istituto contribuente. Ha stabilito che l'esenzione ICI richiede la simultanea presenza del requisito soggettivo, cioè il possesso dell'immobile da parte di un ente non avente come oggetto esclusivo o principale attività commerciali, e del requisito oggettivo, cioè l'utilizzo esclusivo dell'immobile per attività svolte con modalità non commerciali. L'attività sanitaria convenzionata è normalmente commerciale quando le tariffe sono funzionali alla copertura dei costi e alla remunerazione dei fattori produttivi. La circolare ministeriale non è vincolante per il giudice e non può modificare la qualificazione giuridica dell'attività. Per l'annualità 2003 è stato quindi escluso il requisito oggettivo dell'esenzione. Le spese dei giudizi di merito sono state compensate, mentre l'Istituto è stato condannato alle spese del giudizio di legittimità, liquidate in 3.000 euro oltre accessori e spese generali.

Norme richiamate

• D.Lgs. n. 504 del 1992, art. 7, comma 1, lett. i)

  Esenzione ICI per gli immobili utilizzati esclusivamente per determinate attività, tra cui quelle assistenziali, previdenziali, sanitarie, didattiche, ricettive, culturali, ricreative e sportive, purché svolte con modalità non commerciali.

  L'esenzione richiede il concorso di un requisito soggettivo e di un requisito oggettivo. L'immobile deve essere utilizzato esclusivamente per attività agevolate e tali attività devono essere concretamente svolte senza modalità commerciali.

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 87, comma 1, lett. c)

  Requisito soggettivo riferito agli enti che non hanno per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciali.

  La natura non commerciale dell'ente costituisce solo uno dei presupposti dell'esenzione e non è sufficiente, da sola, a ottenere il beneficio.

• L. n. 222 del 1985, art. 16, lett. a) e b)

  Individua le attività di religione o di culto rilevanti ai fini della disciplina degli enti ecclesiastici.

  La qualificazione ecclesiastica dell'ente non rende automaticamente esenti gli immobili utilizzati per attività diverse da quelle religiose o di culto; occorre verificare concretamente la natura dell'attività svolta.

• D.L. n. 223 del 2006, art. 39, comma 1

  La disposizione è richiamata nel quadro delle modifiche normative intervenute sulla disciplina dell'esenzione, ma la Corte applica alla fattispecie la formulazione ratione temporis della norma.

• D.L. n. 203 del 2005, art. 7, comma 2-bis

  Richiamato dal Comune nella censura relativa alla disciplina delle esenzioni per gli immobili degli enti ecclesiastici.

• D.P.R. n. 917 del 1986, artt. 55, 73 e 143

  Norme richiamate per la qualificazione fiscale delle attività commerciali e degli enti; la Corte valorizza la sostanza economica dell'attività rispetto alla forma giuridica o all'assenza di scopo di lucro.

• Art. 2195 c.c.

  Richiamato in relazione alla nozione di attività commerciale.

• Art. 107, paragrafo 1, TFUE

  La nozione di impresa comprende qualsiasi entità che eserciti un'attività economica, indipendentemente dallo status giuridico e dalle modalità di finanziamento.

  Anche un ente senza scopo di lucro può svolgere attività economica se offre beni o servizi sul mercato dietro un corrispettivo. La finalità sociale non esclude automaticamente la natura commerciale.

• Art. 384, comma 2, c.p.c.

  Ha consentito alla Corte, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, di decidere direttamente nel merito rigettando il ricorso originario del contribuente.

• Circolare ministeriale n. 2/DF del 26 gennaio 2009

  La circolare considerava normalmente non commerciali le attività assistenziali e sanitarie accreditate, contrattualizzate o convenzionate con enti pubblici e svolte in modo complementare o integrativo rispetto al servizio pubblico.

  La circolare ha valore interno e orientativo, ma non vincola il giudice e non può prevalere sulla verifica concreta della natura economica dell'attività.

• D.M. n. 200 del 19 novembre 2012, art. 4, comma 2

  Il decreto non ha valore legislativo e non può definire autoritativamente il concetto di modalità non commerciali oltre la delega normativa; comunque è successivo all'annualità oggetto di giudizio.

Massime di principio

• Per ottenere l'esenzione ICI prevista per gli enti ecclesiastici o non commerciali non basta dimostrare la natura dell'ente: devono coesistere il requisito soggettivo e quello oggettivo.
• La natura dell'attività deve essere valutata in concreto, considerando modalità organizzative, corrispettivi, tariffe, copertura dei costi e remunerazione dei fattori produttivi.
• Un'attività sanitaria svolta in regime di convenzione con lo Stato o con altri enti pubblici è normalmente commerciale se il corrispettivo convenzionale copre i costi e remunera l'organizzazione, anche quando l'ente non persegue utili.
• L'inserimento dell'attività nel Servizio sanitario nazionale, l'assenza di libera concorrenza e la finalità solidaristica non escludono automaticamente la natura commerciale.
• Le circolari amministrative possono fornire indicazioni interpretative, ma non hanno forza vincolante né possono sostituire l'accertamento giudiziale previsto dalla legge.
• L'esenzione può essere riconosciuta solo se l'immobile è utilizzato esclusivamente per attività agevolate svolte con modalità realmente non commerciali; l'uso promiscuo o l'attività imprenditoriale può comportare il diniego del beneficio, salvo specifiche discipline applicabili.