Risposta n. 125 del 21/12/2018

Conferimento di studio professionale individuale in STP-SRL

L’interpello riguarda il trasferimento, da parte di un odontoiatra che opera come lavoratore autonomo, del proprio studio professionale individuale in una società tra professionisti costituita in forma di S.r.l. Il tema centrale è il corretto trattamento fiscale del conferimento, sia ai fini delle imposte dirette sia ai fini IVA.

Fattispecie rappresentata dal contribuente

Il professionista intende conferire l’intero studio, descritto come un complesso organizzativo comprendente:

• beni materiali, quali arredi, impianti, strumenti e macchinari;
• beni immateriali, come software e costi pluriennali;
• contratti in essere, tra cui locazione, lavoro con dipendenti e collaboratori, utenze e forniture;
• eventuali crediti e debiti;
• clientela e avviamento.

In cambio del conferimento, il professionista riceverebbe quote della STP conferitaria, con partecipazione al capitale e agli utili pari al 50%, senza percepire alcun compenso in denaro.

Quesito posto all’Agenzia

L’istante chiede se l’operazione possa essere qualificata come conferimento di azienda o ramo d’azienda, con conseguente applicazione:

• dell’art. 176 del TUIR, per la neutralità fiscale del conferimento;
• dell’art. 2, comma 3, lett. b), del DPR n. 633/1972, per la fuoriuscita dal campo IVA.

Soluzione interpretativa proposta dal contribuente

Secondo il contribuente, il trasferimento dello studio professionale individuale in una STP dovrebbe essere equiparato a un conferimento di azienda o ramo d’azienda effettuato da un imprenditore commerciale in una società di capitali. Di conseguenza, l’operazione dovrebbe seguire la disciplina civilistica e fiscale propria dei conferimenti d’azienda, con neutralità ai fini delle imposte dirette e fuori campo IVA.

Normativa richiamata dall’Agenzia

L’Agenzia richiama in particolare:

• l’art. 10, commi 3 e seguenti, della legge n. 183/2011, che consente la costituzione di società per l’esercizio di attività professionali (STP) secondo i modelli societari previsti dal codice civile;
• l’art. 81 del TUIR, in tema di reddito d’impresa delle società commerciali;
• gli artt. 9 e 54 del TUIR, in tema di reddito di lavoro autonomo e plusvalenze dei beni strumentali;
• l’art. 176 del TUIR, relativo ai conferimenti di aziende tra soggetti che esercitano imprese commerciali;
• l’art. 2555 c.c., che definisce l’azienda come il complesso dei beni organizzati dall’imprenditore per l’esercizio dell’impresa;
• l’art. 2 del DPR n. 633/1972, sia il comma 1 sulla nozione generale di cessione di beni sia il comma 3, lett. b), sull’esclusione dal campo IVA dei conferimenti di azienda.

Qualificazione delle STP e regime fiscale

Secondo l’Agenzia, le STP non costituiscono un genus autonomo con causa propria, ma rientrano nelle società tipiche regolate dal codice civile e sono soggette integralmente alla disciplina del modello societario prescelto.

Sul piano fiscale, la STP applica l’ordinaria disciplina del reddito d’impresa prevista per le società commerciali. Tuttavia, questo non implica che il conferimento dello studio professionale individuale possa essere automaticamente assimilato a un conferimento d’azienda.

Parere dell’Agenzia sulle imposte dirette

L’Agenzia non condivide la tesi del contribuente circa l’applicazione dell’art. 176 TUIR, perché tale norma presuppone che il conferente operi nell’esercizio di un’impresa commerciale. Nel caso esaminato, invece, il conferente è un lavoratore autonomo e non esercita prima dell’operazione alcuna impresa commerciale.

Per questo motivo, manca il presupposto soggettivo richiesto dall’art. 176 TUIR e il regime di neutralità non può essere applicato.

L’operazione deve quindi essere ricondotta al combinato disposto degli artt. 9 e 54 TUIR. In particolare, per i professionisti la rilevanza reddituale del conferimento degli elementi materiali e immateriali va valutata secondo le regole del reddito di lavoro autonomo, comprese le disposizioni sulle plusvalenze dei beni strumentali realizzate mediante cessione a titolo oneroso.

Parere dell’Agenzia ai fini IVA

Ai fini dell’IVA, l’Agenzia esamina se il complesso conferito possa qualificarsi come azienda ai sensi dell’art. 2555 c.c. e richiama la prevalente giurisprudenza secondo cui, nello studio professionale, è preminente l’attività personale del professionista rispetto all’organizzazione dei beni.

Viene ricordato che la clientela dipende soprattutto dalle qualità personali, dalla fiducia e dalla capacità del professionista, mentre beni materiali e strumentali hanno un ruolo accessorio. Di conseguenza, lo studio professionale non può essere considerato azienda in senso proprio.

Poiché manca la qualificazione di azienda, non si applica l’art. 2, comma 3, lett. b), del DPR n. 633/1972, che esclude dal campo IVA i conferimenti d’azienda.

L’Agenzia conclude quindi che il conferimento deve essere valutato come conferimento diverso da quello di azienda, rientrante nell’art. 2, comma 1, del DPR n. 633/1972, che include gli atti a titolo oneroso comportanti trasferimento della proprietà o di diritti reali. Il trattamento IVA dipende dall’oggetto concreto del conferimento.

Conclusioni operative

In sintesi, l’Agenzia delle Entrate afferma che:

• il conferimento dello studio professionale individuale in una STP-SRL non è un conferimento d’azienda;
• non si applica l’art. 176 TUIR;
• la rilevanza fiscale va esaminata secondo gli artt. 9 e 54 TUIR;
• non si applica l’esclusione IVA prevista per i conferimenti d’azienda ex art. 2, comma 3, lett. b), DPR 633/1972;
• il conferimento è un’operazione a titolo oneroso da verificare, ai fini IVA, in base all’oggetto specifico del trasferimento.