Sentenza del 31/05/2016 n. 11305 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società contestava la sentenza della Commissione tributaria regionale della Liguria che aveva ritenuto legittimo il recupero a tassazione, ai fini IRPEG e IRAP per il 2002, dei costi relativi ad acquisti effettuati da un fornitore residente in un Paese a fiscalità privilegiata (cosiddetto "black list"). Il recupero era stato fondato sulla mancata separata indicazione dei costi nella dichiarazione dei redditi. Italtrade sosteneva, tra l'altro, che la dichiarazione integrativa presentata dopo la notifica dell'avviso di accertamento fosse comunque efficace e che dovesse applicarsi retroattivamente la disciplina introdotta dalla legge n. 296 del 2006.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il secondo motivo di ricorso, ritenendo applicabile retroattivamente la nuova disciplina che ha trasformato la separata indicazione dei costi da requisito sostanziale per la deducibilità a mero obbligo formale, sanzionabile autonomamente. La sentenza impugnata è stata cassata e la causa è stata rinviata a un'altra sezione della Commissione tributaria regionale della Liguria, anche per la liquidazione delle spese. Il primo e il terzo motivo sono stati dichiarati assorbiti.

Norme richiamate

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 110, commi 10 e 11

  La norma disciplinava la deducibilità dei costi derivanti da operazioni con soggetti residenti in Stati a fiscalità privilegiata e prevedeva la separata indicazione dei relativi importi nella dichiarazione dei redditi.

  La Corte ha ritenuto che, a seguito della modifica legislativa del 2006, la separata indicazione non costituisse più un requisito sostanziale della deducibilità, ma un obbligo formale la cui violazione comportava una sanzione amministrativa.

• Legge 27 dicembre 2006, n. 296, art. 1, commi 301, 302 e 303

  Il comma 301 ha modificato l'art. 110, commi 10 e 11, del T.U.I.R.; il comma 302 ha introdotto la sanzione per l'omessa separata indicazione; il comma 303 ha previsto il regime applicabile anche alle violazioni pregresse.

  La disciplina è stata interpretata come avente portata integralmente retroattiva: i costi effettivamente sostenuti non diventano indeducibili per la sola omessa indicazione separata, fermo restando l'obbligo di applicare le sanzioni previste.

• D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322, art. 2, comma 8

  La disposizione consente la presentazione di dichiarazioni integrative.

  La questione sull'efficacia della dichiarazione integrativa presentata dopo la notifica dell'accertamento non è stata esaminata dalla Corte, poiché il relativo motivo è rimasto assorbito dall'accoglimento del secondo motivo.

• D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, art. 8, commi 1 e 3-bis

  Le disposizioni prevedono sanzioni amministrative per irregolarità nella dichiarazione e per l'omessa separata indicazione dei costi relativi a operazioni con Paesi a fiscalità privilegiata.

  La Corte ha richiamato tali sanzioni per evidenziare che, con la riforma, l'omessa indicazione separata non determina più l'indeducibilità assoluta del costo, ma comporta una conseguenza sanzionatoria.

• D.M. 23 gennaio 2002

  Il decreto individuava gli Stati e territori aventi regimi fiscali privilegiati, comunemente definiti Paesi "black list".

  La presenza del fornitore in uno Stato incluso nella black list attivava gli obblighi specifici di documentazione e indicazione previsti dalla disciplina fiscale allora vigente.

Massime di principio

• Quando una norma successiva elimina l'indeducibilità automatica collegata a un adempimento formale, la modifica può applicarsi retroattivamente anche a periodi d'imposta precedenti, se la nuova disciplina tutela sia la deduzione dei costi effettivi sia i poteri di controllo dell'Amministrazione.
• La mancata separata indicazione di un costo nella dichiarazione non comporta necessariamente la sua indeducibilità: occorre verificare la disciplina vigente e se l'omissione costituisca un requisito sostanziale oppure un semplice obbligo formale sanzionabile.
• La deducibilità del costo resta subordinata alla sua effettività, inerenza e corretta documentazione; la sentenza non autorizza la deduzione di operazioni inesistenti o prive di effettivo interesse economico.
• Quando la Corte di cassazione cassa con rinvio, non attribuisce necessariamente in via definitiva il beneficio fiscale al contribuente: impone al giudice di rinvio di riesaminare la controversia applicando il principio di diritto indicato.
• Se più motivi riguardano questioni subordinate o divenute irrilevanti dopo l'accoglimento di un motivo principale, possono essere dichiarati assorbiti senza essere esaminati nel merito.