Cassazione Civile, Sentenza n. 10875/2023 del 24/04/2023

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza della C.T.R. Lombardia che aveva confermato l'annullamento degli avvisi di accertamento emessi dall'Agenzia per il recupero di accise e addizionali (anni 2006-2009) e delle sanzioni amministrative. L'Agenzia deduceva, in particolare: (i) errata applicazione del criterio della fatturazione invece del criterio dell'immissione in consumo, vigente ratione temporis, per la determinazione dell'esigibilità dell'accisa; (ii) omessa rideterminazione della pretesa tributaria da parte della C.T.R. nonostante la società avesse documentato versamenti; (iii) erronea qualificazione come abolitio criminis o applicazione del favor rei in ragione della successiva modifica normativa (art. 53 TUA introdotto dal d.l. 16/2012) e richiamo agli artt. 3 e 6 d.lgs. 472/1997 per presunta incertezza normativa.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto i primi, terzo e quarto motivi di ricorso proposti dall'Agenzia e ha dichiarato assorbito il secondo motivo. Ha cassato la sentenza impugnata e rinviato alla Corte Tributaria Regionale di Lombardia, in diversa composizione, per un nuovo esame conforme ai principi indicati. La Corte ha ribadito che, ratione temporis, l'esigibilità dell'accisa doveva essere valutata con il criterio dell'immissione in consumo (art. 52 TUA modificato dal d.lgs. 26/2007), non con il criterio della fatturazione introdotto successivamente dal d.l. 16/2012; ha escluso che la novella del 2012 abbia determinato un'abolitio criminis o giustifichi automaticamente il favor rei, e ha ritenuto infondata la tesi dell'obiettiva incertezza normativa così come assunta dalla C.T.R.. Ha inoltre rilevato il passaggio in giudicato, non impugnato, della statuizione relativa alla prescrizione per l'anno 2006. La causa ritorna al giudice di merito per rideterminare, alla luce del criterio corretto, se e quali somme siano dovute e per decidere sulle spese.

Norme richiamate

• d.lgs. n. 504/1995 (TUA)

  art. 52, art. 53, art. 55, art. 59 comma 1 lett. c)

  All'epoca dei fatti l'esigibilità dell'accisa per i grossisti si determinava in base all'immissione in consumo (art. 52 e art. 53 nel testo vigente ratione temporis); la modifica successiva non valeva retroattivamente per mutare il criterio utile al giudizio sui fatti contestati.

• d.lgs. n. 26/2007

  modifica dell'art. 53 TUA (comma 8)

  Ha introdotto obblighi dichiarativi (comma 8) rilevanti per il periodo di imposta considerato; conferma il criterio dell'immissione in consumo per il periodo precedente al 2012.

• d.l. n. 16/2012 (conv. in legge n. 44/2012)

  art. 3; inserimento del comma 8-bis all'art. 53 TUA

  Ha introdotto per i grossisti il criterio della fatturazione come momento dell'esigibilità dell'accisa per il periodo successivo alla sua entrata in vigore; tale novazione non ha determinato abolitio criminis né ha retroagito per estinguere responsabilità anteriori.

• d.lgs. n. 472/1997

  Norme sul principio del favor rei e sulle condizioni di incertezza normativa: la Corte ha ritenuto non applicabile il favor rei né sussistente una obiettiva incertezza che giustificasse l'annullamento delle sanzioni per i fatti anteriori alla modifica normativa.

• d.lgs. n. 546/1992

  Richiamato rispetto al dovere del giudice tributario di rideterminare la pretesa (giudizio di impugnazione-merito); tuttavia la Corte ha ritenuto assorbita la doglianza relativa alla mancata rideterminazione dopo aver cassato la sentenza e rinviato per nuovo esame.

• giurisprudenza citata

  Cass. n. 15712/2020; Cass., Sez. Un., n. 13145/2022

  Richiami giurisprudenziali utilizzati per confermare i principi: il criterio dell'immissione in consumo come indice di capacità contributiva per i grossisti e l'interpretazione del principio 'strutturale' penalistico relativo alle novazioni legislative.

Massime di principio

• Per fatti anteriori all'entrata in vigore della modifica normativa che ha introdotto il criterio della fatturazione (d.l. 16/2012), il momento di riferimento per l'esigibilità dell'accisa è l'immissione in consumo; la prova e la quantificazione devono essere valutate con tale criterio.
• La successiva modifica normativa che cambia il criterio dell'esigibilità non determina automaticamente abrogazione del fatto sanzionabile anteriormente: non configura di per sé abolitio criminis e non giustifica automaticamente il favor rei.
• Il giudice del merito deve, ove necessario, rideterminare la pretesa tributaria applicando il criterio corretto e riesaminare le prove (es. fatture di acquisto/cessione) alla luce del parametro normativo vigente ratione temporis.
• La mera produzione di fatture di vendita o acquisto non è necessariamente prova piena dell'energia immessa in consumo; occorre verificare la corrispondenza quantitativa rispetto ai dati di immissione in consumo.
• La tesi dell'obiettiva incertezza normativa per ottenere l'esclusione della responsabilità richiede una dimostrazione concreta del nesso di incertezza sulla portata della norma; non è sufficiente il solo mutamento legislativo successivo.
• Le statuizioni non impugnate in sede di cassazione (es. prescrizione già dichiarata e non contestata) restano vincolanti e devono essere rispettate nel successivo giudizio di merito.