Sentenza del 05/10/2021 n. 674 - Comm. Trib. Reg. per l'Abruzzo

Esito

La controversia

Impugnazione di una cartella di pagamento relativa a IRPEF e IVA per l'anno 2010, derivante dalla decadenza dal beneficio della rateizzazione per il mancato pagamento della rata scaduta il 28/02/2017. La controversia verteva inoltre sull'individuazione della norma applicabile (art. 3-bis D.Lgs. 462/1997, comma 4 vs comma 4-bis) e sull'eventuale riduzione delle sanzioni ai sensi dell'art. 7 co. 4 D.Lgs. 472/1997.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale (sez. staccata di Pescara) ha accolto l'appello proposto dall'Amministrazione finanziaria, riformando la decisione di primo grado. Il Collegio ha ritenuto applicabile, anche in via retroattiva, la riformulazione dell'art. 3-bis D.Lgs. 462/1997 introdotta dalla legge di conversione del D.L. 6/12/2011 n.201 (L. 22/12/2011 n.214), e ha concluso che l'omissione del pagamento della rata scaduta comporta la decadenza dalla rateazione e l'iscrizione a ruolo dell'intera somma dovuta con interessi e sanzioni in misura piena. Ha inoltre compensato le spese di lite tra le parti.

Norme richiamate

• D.Lgs. 19 novembre 1997, n. 462 - art. 3-bis (versione anteriore alla riforma 2011)

  Il mancato pagamento anche di una sola rata comporta la decadenza dalla rateazione e l'importo dovuto per imposte, interessi e sanzioni in misura piena, dedotto quanto versato, è iscritto a ruolo.

  Nella versione anteriore alla riforma la norma determinava la decadenza automatica per qualsiasi rata omessa o non tempestivamente pagata, con iscrizione a ruolo dell'intero debito residuo.

• D.L. 6 dicembre 2011, n. 201, conv. L. 22 dicembre 2011, n. 214 - modif. art. 3-bis D.Lgs. 462/1997 (commi 4 e 4-bis)

  4. Il mancato pagamento della prima rata entro il termine di cui al comma 3, ovvero anche di una sola delle rate diverse dalla prima entro il termine di pagamento della rata successiva, comporta la decadenza dalla rateazione e l'importo dovuto per imposte, interessi e sanzioni in misura piena, dedotto quanto versato, è iscritto a ruolo. 4-bis. Il tardivo pagamento di una rata diversa dalla prima entro il termine di pagamento della rata successiva comporta l'iscrizione a ruolo a titolo definitivo della sanzione ... e degli interessi legali. L'iscrizione a ruolo non è eseguita se il contribuente si avvale del ravvedimento ... entro il termine di pagamento della rata successiva.

  La riforma attenua gli effetti del mancato pagamento distinguendo tra omissione (che provoca decadenza) e ritardo sanabile entro la scadenza della rata successiva (che comporta effetti sanzionatori meno gravosi e possibilità di ravvedimento). La CTR ha ritenuto applicabile tale disciplina in via retroattiva alle rateazioni ancora in corso al 28/12/2011, ma ha confermato che l'omissione della rata del 28/02/2017 integra la decadenza ex comma 4.

• D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472 - art. 7, co. 4

  Norma richiamata dal contribuente per ottenere la riduzione delle sanzioni; il ricorso aveva richiesto anche tale valutazione, ma il punto principale (decadenza per omissione) ha fatto prevalere l'appello dell'Amministrazione.

• D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471 - art. 13

  Art. richiamato nella formulazione del comma 4-bis come riferimento per la sanzione comminata sulla rata pagata in ritardo; la CTR ha evidenziato che il comma 4-bis concerne il tardivo pagamento e la relativa sanzione definitiva, distinto dall'omissione.

• Cass. civ. (menzione giurisprudenziale)

  Cass. 13/11/2017, n. 26776 (menzionata nel testo)

  Giurisprudenza sulla irrilevanza, nella precedente disciplina, della distinzione tra mancato e ritardato versamento; la riforma del 2011 ha invece introdotto tale distinzione per i rapporti successivi o in corso alla data di retroattività.

Massime di principio

• Verificare la data di concessione della rateazione e se la stessa era ancora in corso al 28/12/2011: la riforma del 2011 è stata resa retroattiva alle rateazioni non esaurite a quella data.
• Distinguere tra omissione e pagamento tardivo: l'omissione di una rata (non versamento) continua a determinare la decadenza dalla rateazione e l'iscrizione a ruolo dell'intero importo; il pagamento tardivo della rata (entro il termine della rata successiva) è regolato dal comma 4-bis e comporta effetti meno gravosi e possibilità di ravvedimento.
• Se si contesta la cartella per decadenza, il giudice può annullare al massimo le voci effettivamente e specificamente contestate (annullamento parziale), non necessariamente l'intera cartella se permangono rate non versate.
• Il ravvedimento operoso, se esercitato entro il termine previsto (di norma entro la scadenza della rata successiva), può evitare l'iscrizione a ruolo per la sanzione relativa alla rata pagata in ritardo, ma non sana un'omissione totale che integri la decadenza.
• In situazioni di complessità normativa o dubbi interpretativi rilevanti, il giudice può compensare le spese tra le parti; ciò può essere considerato nelle valutazioni strategiche di impugnazione.
• Valutare sempre la possibilità di richiedere la riduzione delle sanzioni (es. art. 7 co.4 D.Lgs. 472/1997) e documentare ogni pagamento e ogni eventuale ravvedimento per limitare le conseguenze.