Cassazione Civile, Sentenza n. 4847/2020 del 24/02/2020

Esito

La controversia

La società aveva chiesto all’Agenzia delle Entrate il rimborso di 1.790.653 euro, pari al 90% delle imposte versate come sostituto d’imposta negli anni 1990, 1991 e 1992, in relazione agli eventi sismici che colpirono le province di Catania, Siracusa e Ragusa il 13 e il 16 dicembre 1990 e all’ordinanza ministeriale n. 2057 del 21 dicembre 1990. L’Agenzia aveva opposto silenzio-rifiuto. La Commissione tributaria provinciale aveva respinto il ricorso e la Commissione tributaria regionale della Sicilia, sezione staccata di Catania, con sentenza n. 1634/17/2016 del 28 aprile 2016, aveva confermato la decisione, negando la legittimazione del sostituto d’imposta e ritenendo inammissibile la domanda perché proposta quando il rapporto tributario era già definito. La società ha proposto ricorso per cassazione con due motivi: il primo per violazione degli artt. 38 del D.P.R. n. 602/1973 e 18 e 19, lett. f), del D.Lgs. n. 546/1992, contestando il diniego di legittimazione a chiedere il rimborso; il secondo per violazione dell’art. 9, comma 17, della L. n. 289/2002 e dell’art. 1, comma 665, della L. n. 190/2014, contestando l’affermata inapplicabilità dell’agevolazione. L’Agenzia ha inoltre eccepito la tardività dell’istanza di rimborso.

La decisione

La Corte ha respinto l’eccezione di tardività: in forza dell’art. 1, comma 665, ultima parte, della L. n. 190/2014, il termine biennale decorreva dal 1° marzo 2008 e l’istanza, presentata il 22 febbraio 2008, era tempestiva. Ha accolto il primo motivo quanto al principio di diritto, riconoscendo che il sostituto d’imposta è legittimato in proprio a chiedere la restituzione delle ritenute indebitamente versate ai sensi dell’art. 38, comma 2, del D.P.R. n. 602/1973; il fatto che gli effetti economici del pagamento siano trasferiti sui sostituiti non incide sul rapporto con l’ente impositore. La Corte ha tuttavia precisato che la spettanza del rimborso deve essere verificata alla luce della decisione della Commissione UE del 14 agosto 2015, che ha qualificato come incompatibili con il mercato interno le misure di aiuto in questione, salvo le eccezioni previste. Il giudice di rinvio dovrà verificare, se la società svolgeva attività economica, la conformità dell’aiuto al regime de minimis, considerando l’ammontare complessivo degli aiuti della categoria nel periodo di tre anni, oppure la ricorrenza delle condizioni di compatibilità per gli aiuti destinati a compensare danni da calamità naturali: nesso chiaro e diretto tra danno e aiuto, sede operativa nell’area colpita al momento dell’evento ed esclusione di sovracompensazioni, tenendo conto delle compensazioni provenienti da altre fonti. L’onere della prova di tali circostanze grava su chi invoca il beneficio. La sopravvenienza della decisione UE consente in sede di rinvio la produzione dei documenti necessari a provare fatti prima non indispensabili. Il secondo motivo è stato assorbito. La sentenza impugnata è stata cassata con rinvio, in diversa composizione, alla Commissione tributaria regionale della Sicilia, sezione staccata di Catania, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 38, comma 2, D.P.R. n. 602/1973

  La legittimazione diretta del sostituto d’imposta a domandare la restituzione di ritenute indebitamente versate, a norma del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 38, comma 2, è largamente riconosciuta dalla giurisprudenza di questa Corte.

  Il sostituto d’imposta è legittimato in proprio a chiedere all’amministrazione finanziaria la restituzione delle ritenute indebitamente versate.

• art. 64, comma 3, D.P.R. n. 600/1973

  Senza ignorare un precedente di questa sezione in senso contrario (Cass., 18925/’16) l’orientamento della parte maggioritaria della giurisprudenza è coerente con il profilo giuridico del sostituto d’imposta, che come tale non è il rappresentante legale del c.d. sostituito (nel caso in esame, i dipendenti che operarono in sedi aziendali comprese nel territorio interessato agli eventi sismici siciliani del 1990), ma obbligato direttamente e in proprio “al pagamento di imposte in luogo di altri, per fatti o situazioni a questi riferibili…” e che è anche legittimato ad intervenire nel procedimento di accertamento dell’imposta (D.P.R. n. 600 del 1973, art. 64, comma 3).

  Il sostituto d’imposta è obbligato direttamente e in proprio al pagamento delle imposte dovute da altri e non agisce come rappresentante legale del sostituito; tale posizione giustifica la sua legittimazione nel rapporto con l’ente impositore.

• art. 1, comma 665, L. n. 190/2014

  Essa è manifestamente infondata, alla luce dello ius supeveniens costituito dalla L. n. 190 del 2014, art. 1, comma 665, ultima parte, che ha espressamente stabilito che il termine di due anni per la presentazione della suddetta istanza è calcolato a decorrere dalla data di entrata in vigore della L. 28 febbraio 2008, n. 31, di conversione del D.L. 31 dicembre 2007, n. 248, e quindi dal 1” marzo 2008 (Cass., 18205/2016; Cass. 21090/2019).

  Per le istanze di rimborso considerate dalla disposizione, il termine biennale decorre dal 1° marzo 2008, data di entrata in vigore della legge di conversione indicata; nella fattispecie, l’istanza del 22 febbraio 2008 non era tardiva.

• art. 9, comma 17, L. n. 289/2002

  La Commissione UE, con la decisione del 14/08/2015, C(2015) 5549 final (che il giudice nazionale deve attuare anche mediante disapplicazione di norme contrastanti; conf. Cass., n. 22377/2017 e n. 29905/2017, cit.), ha stabilito all’art. 1 che “Le misure di aiuto di Stato in oggetto (L. 27 dicembre 2012, n. 289, art. 9, comma 17, e successive modifiche e integrazioni; L. 24 dicembre 2003, n. 350, art. 4, comma 90, e successive modifiche e integrazioni; L. 23 dicembre 2005, n. 266, art. 1, comma 363, e successive modifiche e integrazioni; L. 27 dicembre 2006, n. 296, art. 1, comma 1011, e successive modifiche e integrazioni; L. 24 dicembre 2007, n. 244, art. 2, comma 109, e successive modifiche e integrazioni; D.L. 29 novembre 2008, n. 185, art. 6, comma 4-bis e 4-ter, e successive modifiche e integrazioni; L. 12 novembre 2011, n. 183, art. 33, comma 28, e successive modifiche e integrazioni; e tutti gli atti esecutivi pertinenti previsti dalle leggi sopraccitate), che riducono tributi e contributi dovuti da imprese in aree colpite da calamità naturali in Italia dal 1990 e cui l’Italia ha dato effetto in maniera illegale in violazione dell’art. 108, par. 3, del trattato sul funzionamento dell’Unione Europea, sono incompatibili con il mercato interno”.

  L’agevolazione prevista dalla disciplina nazionale non può essere riconosciuta automaticamente alle imprese: deve essere valutata in conformità alla decisione UE, che dichiara incompatibili le misure di aiuto, salve le eccezioni previste per aiuti de minimis o compatibili.

• art. 107, par. 2, lett. b), TFUE

  In difetto, il giudice di merito deve valutare la sussistenza delle condizioni che, secondo la ridetta decisione della Commissione UE, fanno ritenere comunque compatibili gli aiuti in esame con il mercato interno, ai sensi dell’art. 107, par. 2, lett. b) TFUE, ovvero che si tratti di “aiuti destinati a compensare i danni causati da una calamità naturale” (p. 150, lett. b), dec. cit.), sempre che sussista “un nesso chiaro e diretto tra i danni subiti dalla singola impresa in seguito alle calamità naturali in oggetto e l’aiuto di Stato concesso a norma delle misure in esame” (p. 136 dec. cit.).

  L’aiuto può essere ritenuto compatibile se è destinato a compensare danni causati da una calamità naturale e sussiste un nesso chiaro e diretto tra i danni subiti dalla singola impresa e l’aiuto concesso.

• art. 108, par. 3, TFUE

  La Commissione UE, con la decisione del 14/08/2015, C(2015) 5549 final (che il giudice nazionale deve attuare anche mediante disapplicazione di norme contrastanti; conf. Cass., n. 22377/2017 e n. 29905/2017, cit.), ha stabilito all’art. 1 che “Le misure di aiuto di Stato in oggetto (L. 27 dicembre 2012, n. 289, art. 9, comma 17, e successive modifiche e integrazioni; L. 24 dicembre 2003, n. 350, art. 4, comma 90, e successive modifiche e integrazioni; L. 23 dicembre 2005, n. 266, art. 1, comma 363, e successive modifiche e integrazioni; L. 27 dicembre 2006, n. 296, art. 1, comma 1011, e successive modifiche e integrazioni; L. 24 dicembre 2007, n. 244, art. 2, comma 109, e successive modifiche e integrazioni; D.L. 29 novembre 2008, n. 185, art. 6, comma 4-bis e 4-ter, e successive modifiche e integrazioni; L. 12 novembre 2011, n. 183, art. 33, comma 28, e successive modifiche e integrazioni; e tutti gli atti esecutivi pertinenti previsti dalle leggi sopraccitate), che riducono tributi e contributi dovuti da imprese in aree colpite da calamità naturali in Italia dal 1990 e cui l’Italia ha dato effetto in maniera illegale in violazione dell’art. 108, par. 3, del trattato sul funzionamento dell’Unione Europea, sono incompatibili con il mercato interno”.

  Il giudice nazionale deve dare attuazione alla decisione della Commissione UE, anche disapplicando le norme nazionali incompatibili; le misure attuate in violazione dell’obbligo previsto dall’art. 108, par. 3, TFUE non possono essere riconosciute se non ricadono nelle eccezioni di compatibilità.

• Regolamento (CE) n. 1407/2013

  Una volta assodato lo svolgimento di un’attività economica (commerciale o professionale che sia) da parte del contribuente, il medesimo giudice di merito è tenuto a verificare in concreto che il beneficio individuale sia in linea con il regolamento de minimis applicabile (artt. 2 e 3 dec. cit.), “tenendo conto, in specie, che la regola de minimis, stabilendo una soglia di aiuto al di sotto della quale Part. 92, n. 1TFUE, può considerarsi inapplicabile, costituisce un’eccezione alla generale disciplina relativa agli aiuti di Stato, per modo che, quando la soglia dell’irrilevanza dovesse essere superata, il beneficio dovrà essere negato nella sua interezza” (Cass., n. 22377/2017, cit.; conf. n. 29905/2017, cit.).

  Il giudice deve verificare in concreto che l’aiuto individuale rispetti i limiti de minimis; la verifica riguarda l’ammontare complessivo nel periodo di riferimento e, se la soglia è superata, il beneficio deve essere negato per intero.

• Regolamento (CE) n. 717/2014

  Inoltre, per il rispetto del principio de minimis, non basta che l’importo chiesto in rimborso ed oggetto del singolo procedimento sia inferiore alla soglia fissata del diritto dell’UE, dovendo invece la relativa prova riguardare l’ammontare massimo totale dell’aiuto rientrante nella categoria de minimis su un periodo di tre anni a decorrere dal momento del primo (Cass. sez. lav., 09/06/2017, n. 14465).

  La verifica della soglia de minimis non si limita all’importo richiesto nel singolo giudizio: deve considerare l’ammontare totale degli aiuti della categoria ricevuti nell’arco di tre anni a partire dal primo aiuto.

• art. 2697 c.c.

  Ovviamente l’onere di provare le suddette circostanze incombe al soggetto che invoca il beneficio.

  Spetta al soggetto che chiede l’agevolazione provare i presupposti richiesti per la sua compatibilità con la disciplina europea, inclusi quelli relativi al regime de minimis o alla compensazione dei danni da calamità.

Massime di principio

• Il sostituto d’imposta, essendo obbligato direttamente e in proprio al pagamento delle imposte in luogo del sostituito, è legittimato in proprio a domandare all’amministrazione finanziaria il rimborso delle ritenute indebitamente versate; l’eventuale trasferimento dell’onere economico sul sostituito non incide sul rapporto tra sostituto ed ente impositore.
• Quando una domanda di agevolazione fiscale per imprese costituisce un aiuto di Stato oggetto di una decisione negativa della Commissione UE, il giudice nazionale deve applicare tale decisione, disapplicando le norme nazionali incompatibili, e verificare se il beneficio individuale ricada nelle eccezioni ammesse.
• Per l’applicazione del regime de minimis, non è sufficiente che l’importo richiesto nel singolo procedimento sia inferiore alla soglia: occorre verificare l’ammontare complessivo degli aiuti della categoria nel periodo di tre anni rilevante; se la soglia è superata, il beneficio va negato integralmente.
• La compatibilità di un aiuto destinato a compensare danni da calamità naturale presuppone un nesso chiaro e diretto tra il danno subito dalla singola impresa e l’aiuto, nonché l’esclusione di sovracompensazioni, considerando le somme già ottenute da assicurazioni o da altre misure di aiuto.
• L’onere di provare i presupposti individuali per beneficiare dell’agevolazione, compresi quelli richiesti dal regime de minimis o dalla compatibilità dell’aiuto per danni da calamità, grava sul soggetto che invoca il beneficio.
• Quando una decisione UE sopravvenuta in pendenza del giudizio introduce presupposti fattuali prima non necessari per decidere la controversia, in sede di rinvio è ammessa la produzione dei documenti necessari ad accertarli.

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