Cassazione Civile, Ordinanza n. 24553/2025 del 04/09/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento con cui l'Ufficio recuperava a tassazione maggiori IRES, IRAP e IVA, oltre a sanzioni, sul presupposto che alcune operazioni fatturate da una società cooperativa fornitrice fossero oggettivamente inesistenti, come emerso da un PVC della Guardia di Finanza. La contribuente impugnava l'atto, ma in primo grado i ricorsi venivano respinti; in appello la CTR riformava parzialmente le decisioni. L'Agenzia ricorreva per cassazione con un unico motivo, deducendo nullità della sentenza per violazione degli artt. 7 e 36 d.lgs. 546/1992, 2697, 2727 e 2729 c.c. e art. 21 d.P.R. 633/1972, sostenendo che la CTR avesse errato nel ritenere inutilizzabili nel processo tributario le dichiarazioni rese da terzi acquisite in sede di verifica, senza valutarle come elementi indiziari e senza considerare che esse, unite ad altri elementi (come l'inesistenza della sede legale), erano idonee a fondare l'accertamento e a spostare l'onere della prova. La contribuente proponeva ricorso incidentale condizionato: con il primo motivo contestava l'interpretazione restrittiva dell'inerenza e l'indeducibilità di alcuni costi; con il secondo lamentava omessa pronuncia sulla pretesa IRAP e sulla riqualificazione delle sanzioni.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso principale dell'Agenzia, ritenendo errata la sentenza della CTR nella parte in cui aveva escluso dal materiale istruttorio le dichiarazioni di terzi raccolte in sede di verifica. Ha affermato che tali dichiarazioni, nel processo tributario, non sono prove testimoniali inammissibili, ma informazioni acquisite in fase amministrativa, utilizzabili come elementi indiziari e, se dotate dei necessari requisiti, anche come presunzioni gravi, precise e concordanti. Ha inoltre accolto il secondo motivo del ricorso incidentale solo nei limiti dell'IRAP, rilevando l'omessa pronuncia della CTR su tale domanda, mentre ha respinto il primo motivo incidentale sull'inerenza dei costi e ha dichiarato assorbito il profilo relativo alle sanzioni. La sentenza d'appello è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di Secondo Grado della Sicilia per nuovo esame e per la liquidazione delle spese.

Norme richiamate

• art. 7 d.lgs. 546/1992

  Nel processo tributario vieta giuramento e prova testimoniale, ma non impedisce l'utilizzo delle dichiarazioni rese da terzi in sede extraprocessuale o amministrativa, che possono valere come elementi indiziari o presuntivi.

• art. 36 d.lgs. 546/1992

  Richiamato come parametro della motivazione della sentenza tributaria, in relazione alla denunciata omissione motivazionale della CTR.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato in tema di riparto dell'onere della prova; la censura dell'Agenzia sosteneva che la CTR lo avesse invertito, ma il punto viene risolto soprattutto sul piano dell'utilizzabilità delle dichiarazioni di terzi.

• art. 2727 c.c.

  Richiamato in relazione al valore indiziario degli elementi raccolti in verifica e alla prova presuntiva.

• art. 2729 c.c.

  Le dichiarazioni di terzi acquisite in sede amministrativa possono, per il loro contenuto o per i riscontri, integrare presunzioni gravi, precise e concordanti idonee a sorreggere l'accertamento.

• art. 21 d.P.R. 633/1972

  Richiamato nel motivo di ricorso principale in collegamento con la contestazione delle fatture relative alle operazioni ritenute inesistenti.

• art. 109, comma 5, d.P.R. 917/1986

  Richiamato dal ricorso incidentale per censurare la valutazione dell'inerenza dei costi; la Corte però non entra nel merito della norma, ritenendo la doglianza diretta a una rivalutazione di fatto.

• art. 112 c.p.c.

  La sua violazione è ravvisata limitatamente all'omessa pronuncia sull'IRAP, mentre il profilo relativo alle sanzioni è dichiarato assorbito.

• art. 360, comma 1, nn. 3 e 4, c.p.c.

  È il parametro formale dei motivi di ricorso, ma la Corte evidenzia che la qualificazione del vizio non preclude la riqualificazione della censura se chiaramente comprensibile.

• art. 111 Cost.

  Richiamato insieme all'art. 7 d.lgs. 546/1992 per escludere che le dichiarazioni di terzi raccolte in sede amministrativa siano inutilizzabili nel processo tributario.

Massime di principio

• Nel processo tributario le dichiarazioni di terzi raccolte dagli organi verificatori in fase amministrativa non sono prova testimoniale vietata: sono utilizzabili dal giudice come elementi indiziari e, se corroborate da ulteriori riscontri, possono integrare presunzioni gravi, precise e concordanti.
• Il divieto di prova testimoniale nel processo tributario limita l'assunzione diretta della testimonianza da parte del giudice, ma non vieta l'acquisizione e la valutazione delle dichiarazioni extraprocessuali contenute nel PVC o raccolte in sede di verifica.
• Il giudice di merito non può dichiarare automaticamente inutilizzabili le dichiarazioni di terzi solo perché acquisite unilateralmente in sede amministrativa: deve valutarne il contenuto intrinseco e l'attendibilità dei riscontri.
• In sede di legittimità non è consentito rimettere in discussione l'apprezzamento di fatto compiuto dal giudice di merito sulla inerenza dei costi o sulla valutazione delle prove, salvo vizi logici o giuridici specificamente dedotti.
• L'omessa pronuncia su una domanda o eccezione ritualmente proposta in appello integra vizio ex art. 112 c.p.c. e comporta cassazione con rinvio limitatamente al punto non deciso.

Come è indicizzato