Sentenza del 17/04/2015 n. 694 - Comm. Trib. Reg. per la Toscana

Esito

La controversia

Le società avevano impugnato l'avviso di liquidazione con cui l'Agenzia delle Entrate aveva riqualificato, ai sensi dell'articolo 20 del D.P.R. 131/1986, una serie di operazioni formalmente costituite dal conferimento di un ramo d'azienda in una società di nuova costituzione e dalla successiva cessione del 100% delle quote della stessa società. Secondo l'Ufficio, le operazioni costituivano in realtà una cessione di ramo d'azienda dissimulata, realizzata per ottenere un rilevante risparmio sull'imposta di registro. Le società sostenevano invece che il conferimento e la cessione delle quote fossero negozi distinti, con effetti giuridici ed economici differenti, e che il risparmio fiscale fosse lecito e coerente con il regime di neutralità previsto dall'articolo 176 del TUIR.

La decisione

La Commissione tributaria regionale ha accolto l'appello dell'Agenzia delle Entrate e riformato la sentenza di primo grado, dichiarando legittimo l'avviso di liquidazione. Ha ritenuto applicabile l'articolo 20 del D.P.R. 131/1986, che impone di determinare l'imposta secondo l'intrinseca natura e gli effetti giuridici complessivi degli atti, anche quando più negozi collegati realizzano un risultato unitario. Sono stati considerati indici dell'operazione unitaria e preordinata la stretta vicinanza temporale degli atti, il pagamento anticipato di somme per l'acquisto di quote di una società non ancora costituita, la coincidenza della sede sociale, la sostanziale identità della compagine sociale e l'identità del rappresentante legale. Il regime di neutralità dell'articolo 176 del TUIR è stato ritenuto applicabile solo alle imposte sui redditi e all'IVA, non all'imposta di registro. Le spese di giudizio sono state compensate per la complessità della controversia.

Norme richiamate

• Articolo 20 del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  "L'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici degli atti presentati alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente"

  La norma consente di riqualificare fiscalmente negozi formalmente distinti quando, valutati complessivamente, risultino collegati e diretti a realizzare un unico risultato giuridico sostanziale. Prevale la causa reale dell'operazione sulla qualificazione formale attribuita dalle parti.

• Articolo 37-bis del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  La Commissione ha distinto questa disposizione dall'articolo 20 del D.P.R. 131/1986: l'articolo 37-bis riguarda principalmente i comportamenti elusivi in materia di imposte sui redditi e IVA e richiede una valutazione delle ragioni economiche e dell'uso distorto degli strumenti negoziali; non costituisce invece la base normativa utilizzata nel caso per la riqualificazione ai fini dell'imposta di registro.

• Articolo 176 del TUIR

  Il regime di neutralità fiscale per i conferimenti di aziende o rami d'azienda è stato ritenuto limitato alle imposte sui redditi e all'IVA. Non impedisce, secondo la decisione, la riqualificazione dell'operazione ai fini dell'imposta di registro quando gli atti collegati realizzano sostanzialmente una cessione d'azienda.

• Articolo 53 della Costituzione

  È richiamato quale fondamento del criterio di tassazione secondo la reale capacità contributiva e della prevalenza della sostanza economica e giuridica dell'operazione rispetto alla forma apparente.

• Articoli 23 e 41 della Costituzione

  Sono stati richiamati dai giudici di primo grado per sostenere che il contribuente può scegliere, tra alternative negoziali lecite, quella fiscalmente meno onerosa. La Commissione regionale ha tuttavia ritenuto prevalente, nel caso concreto, la riqualificazione prevista dall'articolo 20 del D.P.R. 131/1986.

Massime di principio

• Ai fini dell'imposta di registro, la qualificazione fiscale può dipendere dalla sostanza e dagli effetti complessivi di più atti collegati, non soltanto dal nomen iuris o dalla forma utilizzata dalle parti.
• La scelta di un'operazione fiscalmente meno onerosa è in linea generale lecita, ma può essere contestata quando gli elementi concreti dimostrano che più negozi sono stati preordinati per realizzare sostanzialmente un'operazione diversa.
• La vicinanza temporale, i pagamenti anticipati, la coincidenza di sede, soci e amministratori e l'assenza di una reale autonomia economica della società interposta possono costituire indici dell'unitarietà dell'operazione.
• Il regime di neutralità fiscale previsto per i conferimenti non garantisce automaticamente l'esenzione o la tassazione fissa ai fini dell'imposta di registro: occorre verificare separatamente l'ambito applicativo della norma.
• Per contestare efficacemente una notifica, non basta allegare una possibile irregolarità materiale: è necessario fornire una prova concreta dell'inesistenza o invalidità della notificazione dell'atto destinato al contribuente.