Risoluzione n. 390 del 20/10/2008

Estromissione degli immobili strumentali e disciplina applicabile

La risoluzione esamina gli effetti, ai fini IVA e dell’imposta di registro, dell’opzione prevista dall’articolo 1, comma 37, della legge 24 dicembre 2007, n. 244, che consente agli imprenditori individuali di escludere dal patrimonio dell’impresa gli immobili strumentali. L’opzione, esercitabile entro il 30 aprile 2008, ha effetto per l’intero periodo d’imposta in corso al 1° gennaio 2008.

Effetti ai fini IVA sui canoni di locazione

Per effetto dell’opzione, l’immobile si considera detenuto dall’imprenditore a titolo personale fin dall’inizio del periodo d’imposta. Di conseguenza, sui corrispettivi percepiti per la locazione dell’immobile non è più applicabile l’IVA.

Se nei primi mesi del 2008 il bene è stato locato con addebito dell’imposta, occorre procedere alla rettifica dei documenti emessi tramite nota di variazione, secondo l’articolo 26, comma 2, del DPR 26 ottobre 1972, n. 633.

Imposta di registro sui contratti di locazione

L’esclusione dell’immobile dal patrimonio dell’impresa comporta anche il passaggio dell’imposta di registro dall’aliquota dell’1% al 2%.

La risoluzione precisa che, per effetto dell’estromissione, trova applicazione l’articolo 5, comma 1, lettera b), della tariffa, parte prima, del TUR (DPR 26 aprile 1986, n. 131), anziché la lettera a-bis), che era quella applicabile al momento della registrazione del contratto, in quanto la locazione era stata stipulata in regime IVA.

L’intervenuta estromissione costituisce un evento da denunciare all’ufficio che ha registrato il contratto, ai sensi dell’articolo 19 del TUR, entro 20 giorni, al fine di consentire la riliquidazione dell’imposta.

Per la riliquidazione:

• per i contratti già in corso al 1° gennaio 2008, l’integrazione riguarda il periodo dal 1° gennaio 2008 fino al termine del periodo contrattuale già coperto dall’imposta con aliquota dell’1%;
• per i contratti stipulati dopo il 1° gennaio 2008, l’integrazione riguarda il periodo dalla data di inizio del contratto fino al termine del periodo per il quale è già stata pagata l’imposta con aliquota dell’1%.

Il termine per l’integrazione è di 20 giorni dalla data di perfezionamento dell’estromissione, che coincide con il versamento della prima rata dell’imposta sostitutiva entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta in corso al 1° gennaio 2007, come chiarito dalla circolare n. 39 del 15 aprile 2008.

Imposta sostitutiva e maggiorazione IVA

La risoluzione affronta anche la determinazione dell’imposta sostitutiva quando l’immobile estromesso è un fabbricato abitativo la cui cessione sarebbe esente da IVA ai sensi dell’articolo 10, n. 8-bis, del DPR n. 633 del 1972.

Viene confermato che la maggiorazione IVA dell’imposta sostitutiva è dovuta solo per gli immobili la cui estromissione rileva come cessione soggetta a IVA ai sensi dell’articolo 2, secondo comma, n. 5, del DPR n. 633 del 1972. Essa si determina nella misura del 30% dell’IVA calcolata sul valore normale del bene applicando l’aliquota propria.

Per gli immobili abitativi esenti ai sensi dell’articolo 10, n. 8-bis, la maggiorazione non è dovuta, poiché l’IVA teoricamente applicabile alla base di calcolo è pari a zero.

Rettifica della detrazione IVA

Resta fermo l’obbligo di rettifica della detrazione IVA ai sensi dell’articolo 19-bis2 del DPR n. 633 del 1972 per i beni immobili acquistati con detrazione dell’imposta e successivamente impiegati in operazioni esenti.

Per i fabbricati, il periodo di osservazione fiscale è di dieci anni dall’anno di ultimazione o di acquisto. La rettifica va effettuata per tanti decimi quanti sono gli anni mancanti al compimento del decennio.

Se l’impiego in operazioni esenti avviene oltre il decennio, non occorre alcuna rettifica. Se invece la cessione in esenzione interviene durante il periodo decennale, la rettifica si effettua in un’unica soluzione nell’anno della cessione per tutti i decimi mancanti.

Per effetto dell’equiparazione sostanziale tra cessione ed estromissione, la risoluzione estende questo principio anche all’ipotesi in cui l’imprenditore eserciti l’opzione per l’esclusione dell’immobile dal patrimonio dell’impresa.

Restano inoltre applicabili le ipotesi di esonero dalla rettifica previste dall’articolo 35, comma 9, del decreto legge n. 223 del 2006, per gli immobili la cui cessione rientrerebbe nel regime di esenzione introdotto dalle modifiche all’articolo 10 del DPR n. 633 del 1972.