Cassazione Civile, Ordinanza n. 18653/2023 del 03/07/2023

Esito

La controversia

La controversia origina da un avviso di accertamento per IRPEF, IRAP e IVA relativo all'anno d'imposta 2006, emesso a seguito di indagini bancarie su un conto corrente del contribuente, da cui l'Ufficio aveva desunto versamenti e prelevamenti non giustificati. La Commissione tributaria regionale aveva confermato l'accertamento nei limiti residui dopo autotutela, ritenendo che il contribuente non avesse fornito prova contraria sufficiente: non aveva ricondotto i versamenti a pagamenti dei clienti, non aveva provato la dedotta rateizzazione dei debiti e, in alcuni casi, gli importi degli assegni non coincidevano con quelli delle fatture. Il contribuente ha proposto ricorso per cassazione con quattro motivi: 1) violazione degli artt. 39 e 42 d.P.R. 600/1973 e vizio motivazionale, lamentando che l'Amministrazione avesse svolto una verifica incompleta, limitata ai conti dei versamenti dei clienti, e che l'avviso fosse illegittimamente motivato per relationem al PVC; 2) violazione dell'art. 18 d.P.R. 600/1973, sostenendo che la contabilità semplificata precludesse l'accertamento tramite indagini bancarie; 3) violazione degli artt. 83 e 109 TUIR, deducendo che, in caso di accertamento basato su indagini bancarie, dovessero comunque essere riconosciuti i costi in deduzione dei maggiori ricavi; 4) omesso esame di documenti e circostanze decisive, richiamati nell'atto di appello, asseritamente trascurati dalla CTR.

La decisione

La Corte ha dichiarato inammissibile il primo motivo, perché in parte introduceva censure di merito estranee al sindacato di legittimità e in parte proponeva per la prima volta in cassazione la questione della nullità dell'avviso per motivazione per relationem; ha rigettato il secondo motivo, affermando che la presunzione di cui all'art. 32 d.P.R. 600/1973 si applica anche alle imprese in contabilità semplificata; ha accolto il terzo motivo, alla luce dell'interpretazione adeguatrice della Corte costituzionale n. 10/2023, ritenendo che anche nell'accertamento analitico o misto fondato su indagini bancarie debba essere riconosciuta una deduzione percentuale forfettaria dei costi relativi ai maggiori ricavi; ha dichiarato inammissibile il quarto motivo per difetto di specificità e autosufficienza, poiché non era stato indicato in modo adeguato il fatto storico decisivo asseritamente omesso. La sentenza impugnata è stata quindi cassata limitatamente al motivo accolto, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Liguria in diversa composizione, affinché ridetermini il reddito imponibile riconoscendo la deduzione percentuale forfettaria dei costi e provveda anche sulle spese.

Norme richiamate

• art. 360 c.p.c.

  Il vizio di omesso esame di un fatto decisivo richiede l'indicazione di un preciso fatto storico, decisivo e non esaminato; non basta dedurre genericamente la mancata considerazione di documenti o elementi istruttori.

• artt. 375 e 380-bis.1 c.p.c.

  La causa è stata trattata in camera di consiglio secondo il rito camerale accelerato.

• art. 32 d.P.R. n. 600/1973

  I versamenti e prelevamenti sui conti correnti non giustificati operano come presunzione legale relativa di ricavi occultati; il contribuente può fornire prova contraria. La presunzione si applica anche alle imprese in contabilità semplificata e, in caso di accertamento analitico o misto, consente la deduzione percentuale forfettaria dei costi relativi ai maggiori ricavi.

• art. 39 d.P.R. n. 600/1973

  Richiamato dal ricorrente per contestare il tipo di accertamento; la Corte chiarisce che la deduzione forfettaria dei costi non è limitata all'accertamento induttivo puro, ma opera anche nell'accertamento analitico-presuntivo fondato su indagini bancarie.

• art. 42 d.P.R. n. 600/1973

  Richiamato dal ricorrente in tema di motivazione dell'avviso di accertamento; la Corte afferma che la motivazione per relationem al PVC non è di per sé illegittima se l'atto richiama conclusioni già note al contribuente.

• art. 18 d.P.R. n. 600/1973

  Richiamato dal ricorrente per sostenere l'incompatibilità dell'accertamento bancario con la contabilità semplificata; la Corte esclude tale tesi.

• art. 83 T.U.I.R.

  Richiamato dal ricorrente in relazione alla deduzione dei costi; la Corte non ne fa applicazione autonoma ma collega la questione alla disciplina generale dei costi deducibili nei diversi tipi di accertamento.

• art. 109, comma 4, T.U.I.R.

  Richiamato dal ricorrente; la Corte afferma che, nell'accertamento analitico o misto, la prova dei costi deducibili incombe al contribuente, salvo il diverso regime dell'accertamento induttivo puro.

• art. 18-bis D.M. 31 maggio 1999, n. 164

  Richiamato dal ricorrente in relazione agli adempimenti IVA della sua impresa in contabilità semplificata.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato implicitamente dal tema dell'onere probatorio: il contribuente deve provare la giustificazione dei movimenti bancari e, per i costi deducibili nei regimi analitici, la loro esistenza.

Massime di principio

• Le risultanze dei conti correnti bancari costituiscono, in materia tributaria, una presunzione legale relativa di ricavi non dichiarati, superabile solo con prova contraria specifica del contribuente.
• La presunzione da indagini bancarie opera anche nei confronti di imprese in contabilità semplificata; il regime contabile non impedisce l'accertamento basato su versamenti e prelevamenti non giustificati.
• La motivazione per relationem dell'avviso di accertamento è legittima quando rinvia a un PVC o ad atti già conosciuti dal contribuente e non comprime il contraddittorio.
• Nel giudizio di cassazione non possono proporsi per la prima volta questioni di nullità dell'atto impositivo o censure non trattate nei precedenti gradi di merito.
• In caso di accertamento analitico o analitico-presuntivo fondato su indagini bancarie, i costi inerenti ai maggiori ricavi devono essere riconosciuti anche in via percentuale forfettaria, secondo l'interpretazione adeguatrice della disciplina costituzionalmente orientata.
• Il vizio di omesso esame di un fatto decisivo richiede l'allegazione rigorosa del fatto storico, del dato da cui risulta, del suo essere stato discusso e della sua decisività; la mera omissione di documenti o richiami generici non basta.

Come è indicizzato