Sentenza del 22/07/2021 n. 20973 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Con avviso di liquidazione del 12/02/2013 l'Agenzia delle Entrate ha liquidato in misura proporzionale l'imposta di registro sul decreto di omologazione del concordato preventivo dell'Impresa C. Costruzioni s.r.l., ritenendo che la previsione di contratti preliminari di vendita degli immobili (con ricavato destinato a garantire il concordato) integrasse di fatto un trasferimento di beni rilevante ai fini dell'imposizione proporzionale. Le banche co-creditrici hanno impugnato l'avviso. In sede di merito le Commissioni tributarie di primo e secondo grado si sono confrontate sulla qualificazione giuridica del decreto di omologazione (atto di omologazione soggetto a imposta fissa vs. atto concretamente produttivo di effetti traslativi soggetto a imposta proporzionale) e sul termine decadenziale applicabile.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto parzialmente i ricorsi delle banche (quarto, quinto e sesto motivo), cassando la sentenza della Commissione Tributaria Regionale e decidendo nel merito a favore delle contribuenti. La Corte ha ritenuto che il decreto di omologazione in esame non producesse effetti traslativi immediati e che, pertanto, l'imposta di registro dovesse essere applicata in misura fissa ai sensi della Tariffa (D.P.R. 131/1986, Tariffa parte I, art. 8, lett. g) per gli atti di omologazione), e non in misura proporzionale come sostenuto dall'Amministrazione. Ha inoltre chiarito che l'art. 20 del D.P.R. 131/1986 va applicato con riferimento agli elementi desumibili dall'atto stesso, e non può trasformare un atto non traslativo in atto traslativo sulla base di valutazioni extratestuali non contestate nell'avviso. Sull'aspetto della decadenza la Corte ha confermato l'applicabilità del termine triennale decorrente dalla richiesta di registrazione da parte del cancelliere (art. 76 DPR 131/1986). L'Agenzia è stata condannata alle spese di giudizio in Cassazione; le spese dei gradi di merito sono compensate.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20

  l'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente, sulla base degli elementi desumibili dall'atto medesimo, prescindendo da quelli extra testuali e dagli atti ad esso collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi

  Va applicato basandosi esclusivamente sugli elementi testuali desumibili dall'atto presentato; non può essere usato per reclassificare l'atto sulla base di elementi extratestuali non richiamati nell'atto o non contestati nell'avviso. Non giustifica la tassazione proporzionale se l'atto non produce effetti traslativi immediati.

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 54

  Le indicazioni richieste dall'art.54, comma 4, se riportate nell'atto sono sufficienti ai fini della motivazione dell'avviso di liquidazione; non è necessario allegare l'intero provvedimento giudiziale all'avviso quando l'atto è conosciuto dalle parti.

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 76

  Nel caso di registrazione di atto giudiziario richiesta dall'obbligato (es. cancelliere), si applica il termine decadenziale triennale previsto dall'art.76, comma 2, lett. a); la notifica dell'avviso entro tale termine è valida.

• D.P.R. n. 131 del 1986, Tariffa, parte prima, art. 8, lett. g)

  Gli atti di omologazione (quali i decreti di omologazione di concordato con garanzia) rientrano nella fattispecie tassata in misura fissa; quando il decreto non produce effetti traslativi immediati si applica la tassazione fissa prevista da tale disposizione.

• L. n. 212 del 2000, art. 7

  Richiama l'obbligo di indicare motivazione e presupposti dell'atto impositivo; la Corte ribadisce che la motivazione dell'avviso è adeguata se desumibile dall'atto contestato e dalle circostanze note alle parti.

• L. n. 212 del 2000, art. 10-bis

  La norma anti-elusiva non può essere invocata automaticamente per riformare la qualificazione dell'atto soggetto a registrazione senza che l'amministrazione abbia contestato specificamente l'abuso o l'elusione nell'avviso impugnato.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 68

  Norme sulla riscossione e sulla possibilità di annullamento in autotutela della cartella: lo sgravio autonomo non elimina necessariamente l'interesse a una pronuncia sull'avviso originario nel processo tributario, data la natura costitutiva del rimedio.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, comma 2, n. 4

  Richiesta di motivazione non contraddittoria delle decisioni di merito; la Corte ha ritenuto che la motivazione del CTR fosse contraddittoria in relazione alla valutazione degli effetti traslativi.

• Codice Civile, art. 2645-bis

  Riferimento alla trascrizione e al rinnovo delle trascrizioni; la previsione di rinnovo della trascrizione dopo il triennio non equivale a trasferimento immediato della proprietà ai fini della tassazione.

• Codice Civile, art. 1351

  Citato in tema di effetti dei contratti preliminari; la Corte ha evidenziato che la mera previsione di contratti preliminari non comporta trasferimento immediato e quindi imposta proporzionale.

• Risoluzione Agenzia Entrate n. 27/E del 21 giugno 2012

  Riferimento di prassi che distingue i decreti di omologazione con garanzia (tassazione fissa) dai casi di cessione di beni al terzo assuntore (tassazione proporzionale); la Corte ha dato rilievo a questa prassi per confermare la tassazione fissa degli atti di omologazione senza trasferimento immediato.

Massime di principio

• Il decreto di omologazione di un concordato preventivo che non produce effetti traslativi immediati è soggetto all'imposta di registro in misura fissa (art. 8, lett. g, Tariffa DPR 131/1986), anche se la procedura prevede futuri contratti preliminari destinati a trasferire beni.
• L'art. 20 del DPR 131/1986 deve essere applicato esclusivamente con riferimento agli elementi desumibili dall'atto presentato; non può rilevare, per riformulare la qualificazione fiscale, la supposizione di effetti estranei all'atto se non sono contestati nell'avviso impositivo.
• La semplice previsione di negozi indiretto o di preliminari non equivale di per sé a un trasferimento immediato imponibile in misura proporzionale: occorre verificare l'effettività e l'attualità degli effetti traslativi.
• Se la registrazione dell'atto è stata richiesta dall'obbligato (es. cancelliere del tribunale), il termine decadenziale applicabile all'amministrazione è il triennale previsto dall'art. 76 DPR 131/1986, comma 2.
• Il contribuente deve dimostrare che un'eventuale carenza di allegazione o indicazione nell'avviso abbia effettivamente pregiudicato il diritto di difesa; la presenza, nei fatti, dell'atto o dei valori dedotti può rendere sufficiente la motivazione dell'avviso.
• L'Amministrazione fiscale, per agganciare la tassazione proporzionale su base sostanziale, deve contestare esplicitamente l'uso elusivo o l'abuso del diritto nell'avviso; altrimenti la qualificazione nominalistica dell'atto (atto di omologazione) prevale.
• In presenza di pronunce amministrative di prassi (es. risoluzioni) e di giurisprudenza consolidata, il decreto di omologazione con garanzia va normalmente trattato come atto di omologazione a tassazione fissa, salvo prova contraria di effetti traslativi concreti e immediati.
• Quando più coobbligati sono coinvolti, il giudicato favorevole fra alcuni non è automaticamente opponibile ad altri: devono ricorrere condizioni specifiche (giudicato passato in cosa giudicata, identità delle questioni e tempestività dell'eccezione).