Sentenza del 24/12/2020 n. 1109 - Comm. Trib. Reg. per le Marche

Esito

La controversia

La Guardia di Finanza contestava l'omessa indicazione in dichiarazione dei redditi di canoni di locazione per gli anni 2007, 2008 e 2010 relativi a sette appartamenti di un fabbricato di cui la contribuente risultava usufruttuaria. La contribuente sosteneva di aver ceduto i crediti da locazione e concesso in comodato gratuito l'immobile alla società E. T. s.r.l. (di cui il figlio era legale rappresentante), quindi di non dover dichiarare i canoni non percepiti. Molti contratti erano scritture private non registrate; la contribuente indicava in dichiarazione solo la rendita catastale rivalutata.

La decisione

La Commissione d'appello ha accolto integralmente l'appello dell'Ufficio: ha ritenuto che le scritture private non registrate, prive di data certa, non siano opponibili a terzi (quindi all'Erario) e che, ai sensi dell'art. 26 del D.P.R. 917/86, i canoni siano imponibili a carico del titolare del diritto reale (usufruttuaria) indipendentemente dalla loro effettiva percezione. Ne consegue la conferma degli accertamenti che hanno determinato maggiori imponibili e imposte (come ricostruiti dall'Ufficio) e la condanna della contribuente al pagamento delle spese di entrambi i gradi di giudizio (euro 1.188,00 per il primo grado e euro 1.348,00 per il secondo).

Norme richiamate

• Art. 26 D.P.R. 917/1986

  I redditi fondiari concorrono, indipendentemente dalla percezione, a formare il reddito complessivo dei soggetti che possiedono gli immobili a titolo di proprietà, enfiteusi, usufrutto o altro diritto reale, salvo quanto stabilito dall'art. 33, per il periodo d'imposta in cui si è verificato il possesso. I redditi derivanti da contratti di locazione di immobili ad uso abitativo, se non percepiti, non concorrono a formare il reddito dal momento della conclusione del procedimento giurisdizionale di convalida di sfratto per morosità del conduttore. Per le imposte versate sui canoni venuti a scadenza e non percepiti come da accertamento avvenuto nell'ambito del procedimento giurisdizionale di convalida di sfratto per morosità è riconosciuto un credito di imposta di pari ammontare.

  La norma impone che i canoni siano attribuiti fiscalmente al soggetto titolare del diritto reale (proprietario, usufruttuario ecc.) indipendentemente dall'effettiva percezione; l'esenzione dalla tassazione per canoni non percepiti opera solo dal momento della convalida di sfratto per morosità e comporta il riconoscimento di un credito d'imposta solo se il mancato incasso è accertato nel procedimento di convalida di sfratto.

• Principio di opponibilità delle scritture private non registrate

  Un contratto privato non registrato, privo di data certa, non è opponibile ai terzi (tra cui l'Erario); la registrazione fornisce tipicamente la data certa che consente di rendere efficaci trasferimenti di diritti o cessioni di crediti rispetto a terzi.

• Giurisprudenza: Cass. Sez. 5, Ordinanza n. 16981 del 13/08/2020

  La Suprema Corte ha confermato il principio secondo cui i canoni prodotti da un immobile sono attribuiti fiscalmente al proprietario o al titolare del diritto reale, anche in ipotesi di pignoramento o di situazioni di terzi, ribadendo la portata dell'art. 26 DPR 917/86.

Massime di principio

• Un contratto privato di locazione o di cessione di crediti, se non registrato e privo di data certa, difficilmente potrà essere opposto all'Amministrazione finanziaria: la registrazione è strumento essenziale per data certa e opponibilità verso terzi.
• Ai fini IRPEF i canoni fondiari sono tassati in capo al titolare del diritto reale sull'immobile (proprietario, usufruttuario, ecc.) indipendentemente dall'effettiva percezione dei canoni.
• L'unica eccezione alla tassazione per canoni non percepiti è collegata all'esito favorevole di un procedimento giudiziale di convalida di sfratto per morosità: da quel momento i canoni non percepiti non concorrono più al reddito e può essere riconosciuto un credito d'imposta per le imposte versate.
• Operazioni tra familiari o trasferimenti a società riconducibili al nucleo familiare sono soggette a scrutinio: la mera produzione di scritture private non registrate non è sufficiente per sottrarre i redditi all'imposizione.
• Per tutelarsi in situazioni analoghe è necessario documentare formalmente (preferibilmente con contratti registrati o altri atti con data certa) la cessione dei crediti o il trasferimento del diritto reale; in caso di mancato incasso, avviare il procedimento di sfratto e ottenere la convalida per poter poi richiedere l'eventuale credito d'imposta.