Cassazione Civile, Sentenza n. 27636/2021 del 12/10/2021

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza della CTR che aveva parzialmente annullato due avvisi di accertamento IRES per il 2004: contestazione della ripresa degli interessi attivi non percepiti su finanziamenti infragruppo infruttiferi e con obbligo di restituzione verso controllate estere (applicazione dell'art. 110, 7° comma, TUIR) e disconoscimento della deducibilità degli interessi passivi sostenuti dalla consolidante per procurarsi la provvista destinata a finanziare controllate estere (art. 109/75 TUIR e correlati). La Cassazione doveva valutare l'applicabilità del regime di transfer pricing ai finanziamenti infruttiferi e la corretta applicazione delle regole sulla deducibilità degli oneri finanziari.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il primo motivo di Pompea (confermando la possibilità di applicare l'art. 110, 7° comma, ai finanziamenti infruttiferi intragruppo: la qualificazione di gratuità non esclude l'applicazione del valore normale; l'Amministrazione non deve provare l'intento elusivo ma può limitarsi a rilevare operazioni a prezzo anomalo; incombe sul contribuente l'onere di giustificare l'operazione). Ha invece accolto il secondo motivo relativo alla deducibilità degli interessi passivi, ritenendo che i giudici di merito non avessero applicato correttamente la giurisprudenza secondo cui gli interessi passivi sono in linea di principio deducibili senza necessità di un giudizio di inerenza specifica; perciò la sentenza impugnata è stata cassata limitatamente a questo profilo e la causa è rinviata alla CTR Lombardia, in diversa composizione, per nuovo esame e per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 110, settimo comma

  "I componenti del reddito derivanti da operazioni con società non residenti nel territorio dello Stato, che direttamente o indirettamente controllano l'impresa, ne sono controllate o sono controllate dalla stessa società che controlla l'impresa, sono valutati in base al valore normale dei beni ceduti, dei servizi prestati e dei beni e servizi ricevuti, determinato a norma del comma 2, se ne deriva aumento del reddito; (...)"

  Applicabile anche ai finanziamenti infruttiferi intragruppo: la gratuità non esclude l'applicazione del criterio del valore normale per contrastare il transfer pricing; la norma è finalizzata a introdurre la valutazione "arm's length" e non richiede che l'operazione sia onerosa.

• d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 109, quinto comma

  Rilevante nella controversia sui criteri di deducibilità degli interessi passivi: la Corte richiama la consolidata giurisprudenza secondo cui gli interessi passivi sono in linea di principio deducibili senza bisogno di provare inerenza a specifici ricavi, essendo collegati all'attività d'impresa complessiva.

• d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 118, secondo comma

  "Le perdite fiscali relative agli esercizi anteriori all'inizio della tassazione di gruppo di cui alla presente sezione possono essere utilizzate solo dalle società cui si riferiscono"

  Le perdite anteriori all'opzione per il consolidato restano imputabili e utilizzabili solo dalla società che le ha generate e non si trasferiscono automaticamente al consolidato.

• d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 9

  Principio del valore normale/arm's length utilizzato come criterio di valutazione delle operazioni infragruppo per confrontarle con operazioni tra indipendenti.

• Codice civile, art. 1815

  Richiamato dall'Agenzia nella contestazione relativa alla rinuncia agli interessi in rapporto di conto corrente/contrattuale, ma la Corte ha ritenuto la valutazione di merito sulla convenienza economica irrilevante sul piano della legittimità del rilievo di transfer pricing.

• D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13

  Richiamato in relazione al regime del contributo unificato: la sentenza ricorda che alcune amministrazioni dello Stato sono esonerate dal versamento materiale del contributo per particolari disposizioni.

Massime di principio

• La disciplina del transfer pricing (art. 110, 7° comma, TUIR) si applica anche alle operazioni infragruppo a titolo gratuito: la qualificazione negoziale di "infruttuosità" non esclude la possibilità per l'Amministrazione di riallineare fiscalmente l'operazione al valore normale.
• L'Amministrazione finanziaria non è tenuta a provare l'intento elusivo del contribuente: è sufficiente dimostrare che l'operazione intragruppo è avvenuta a condizioni anomale rispetto al valore normale; grava sul contribuente l'onere di giustificare economicamente l'operazione per sottrarsi alla rettifica.
• Gli interessi passivi, secondo la giurisprudenza consolidata, sono in linea di principio deducibili senza la necessità di dimostrare la loro inerenza a specifici ricavi: vanno valutati in relazione all'attività d'impresa complessiva e le contestazioni che non applicano correttamente questo principio possono essere cassate.
• Le perdite fiscali maturate anteriori all'opzione per il consolidato possono essere utilizzate solo dalla società che le ha generate (art. 118, comma 2 TUIR) e non trasferite automaticamente al consolidato; occorre verificare la natura e l'autore delle perdite in sede di accertamento.
• In ipotesi simili, il giudice del merito può valorizzare elementi di fatto che giustificano scelte economiche (es. rinuncia convenzionale agli interessi per facilitare liquidazione), ma tali valutazioni di fatto sono difficilemente sindacabili in Cassazione salvo errori di diritto o mancata applicazione di principi giurisprudenziali.
• In caso di accoglimento parziale in Cassazione, la causa può essere rinviata al giudice di merito per nuovo esame; pertanto, nelle liti tributarie è strategico documentare e motivare sia l'elemento economico (giustificazione dell'operazione infragruppo) sia la corretta applicazione dei principi di deducibilità degli oneri finanziari.