Sentenza del 18/04/2024 n. 510 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana

Esito

La controversia

Accertamenti IMU su immobili precedentemente utilizzati dall'ente M. per attività didattiche e concessi in comodato gratuito e poi ceduti alla F. s. l., che li ha destinati alle stesse finalità. Il Comune negava l'esenzione invocando il presupposto della coincidenza tra titolare dell'immobile e soggetto utilizzatore, ai sensi ritenuti dalla giurisprudenza (richiamando art. 9 d.lgs. 23/2011 e art. 7 d.lgs. 504/1992). Il contribuente contestava la decurtazione dell'esenzione sostenendo che entrambi gli enti sono non commerciali, hanno finalità istituzionali identiche, non esiste rapporto economico (comodato gratuito) e l'attività è di rilievo sociale.

La decisione

La Corte di giustizia tributaria di appello ha respinto gli appelli del Comune e confermato le decisioni favorevoli al contribuente emesse dalla CTP. Il giudice ha ritenuto che, alla luce dell'interpretazione autentica introdotta dalla legge di bilancio 2024 (l. 30.12.2023 n. 213, art. 1 comma 71) e dell'analisi della norma, la coincidenza soggettiva tra titolare e utilizzatore non è requisito imprescindibile quando ricorrono le condizioni previste (comodato a soggetto funzionalmente/strutturalmente collegato che svolge esclusivamente le attività non commerciali previste dall'art. 7, e strumentalità mantenuta anche in assenza temporanea dell'esercizio dell'attività). Per tali ragioni l'esenzione IMU è stata riconosciuta e le spese di giudizio compensate.

Norme richiamate

• decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504 - art. 7 comma 1 lett. i)

  La norma individua l'esenzione in relazione all'immobile "utilizzato" per finalità di rilievo sociale; il giudice sottolinea che il focus normativo è sull'oggetto (la destinazione/strumentalità) più che sulla coincidenza soggettiva fra proprietario e utilizzatore.

• decreto legislativo 14 marzo 2011, n. 23 - art. 9

  Richiamata dal Comune per sostenere l'insussistenza dell'esenzione in mancanza di coincidenza fra titolare e utilizzatore; il giudice non ritiene decisivo tale richiamo alla luce dell'interpretazione autentica successiva.

• testo unico delle imposte sui redditi (DPR 917/1986) - art. 73 comma 1 lett. c)

  Norma richiamata per qualificare i soggetti non commerciali cui può essere riconosciuta l'agevolazione; la disposizione è utilizzata nella catena di rinvii che collega i requisiti soggettivi per l'esenzione.

• legge 27 dicembre 2019, n. 160 - art. 1 comma 759 lettera g)

  Norma della finanziaria 2020 richiamata dalla successiva interpretazione autentica e collegata ai criteri di individuazione dei soggetti e delle condizioni per l'agevolazione.

• legge di bilancio 2024 (l. 30.12.2023 n. 213) - art. 1 comma 71

  L' articolo 1, comma 759, lettera g), della legge 27 dicembre 2019, n. 160 , nonché le norme da questo richiamate o sostituite si interpretano, per gli effetti di cui all' articolo 1, comma 2, della legge 27 luglio 2000, n. 212, nel senso che: a) gli immobili si intendono posseduti anche nel caso in cui sono concessi in comodato a un soggetto di cui all' articolo 73, comma 1, lettera c), del testo unico delle imposte sui redditi , di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 , funzionalmente o strutturalmente collegato al concedente, a condizione che il comodatario svolga nell'immobile esclusivamente le attività previste dall' articolo 7, comma 1, lettera i), del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504 , con modalità non commerciali; b) gli immobili si intendono utilizzati quando sono strumentali alle destinazioni di cui all' articolo 7, comma 1, lettera i), del decreto legislativo n. 504 del 1992 , anche in assenza di esercizio attuale delle attività stesse, purché essa non determini la cessazione definitiva della strumentalità.

  Interpretazione autentica che chiarisce che il possesso e l'utilizzo ai fini dell'esenzione si estendono anche ai casi di comodato a soggetti 'collegati' al concedente e che la strumentalità si mantiene anche senza esercizio attuale dell'attività, purché non vi sia cessazione definitiva; tale disposizione rende non imprescindibile la coincidenza soggettiva proprietario/utilizzatore quando ricorrono le condizioni previste.

• legge 27 luglio 2000, n. 212 - art. 1 comma 2 (codice del processo tributario - effetti interpretativi)

  Citata nella misura in cui la legge di bilancio rinvia alla necessità di interpretare le norme fiscali secondo gli effetti di legge tributaria; utilizzata come riferimento formale per l'efficacia dell'interpretazione autentica.

Massime di principio

• Per l'esenzione IMU ex art. 7 d.lgs. 504/1992 il requisito decisivo è la destinazione/strumentalità dell'immobile a finalità di rilievo sociale, non necessariamente la coincidenza soggettiva fra proprietario e utilizzatore.
• Il comodato gratuito a soggetti non commerciali 'funzionalmente o strutturalmente collegati' al concedente può essere considerato alla stregua del possesso ai fini dell'esenzione, se il comodatario svolge esclusivamente le attività non commerciali previste dalla norma.
• L'assenza temporanea dell'esercizio dell'attività qualificante non comporta automaticamente la perdita dell'esenzione, purché non sia intervenuta una cessazione definitiva della strumentalità dell'immobile.
• Se sussistono elementi di natura economica o un utilizzo commerciale dell'immobile, o manca il collegamento funzionale/strutturale tra concedente e comodatario, l'amministrazione può legittimamente contestare l'agevolazione; pertanto è fondamentale documentare l'assenza di rapporti economici e la conformità dell'uso alle finalità previste.