Sentenza del 13/04/2023 n. 9894 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione di avvisi di accertamento che rettificavano i redditi d'impresa con applicazione della metodologia degli studi di settore (cluster TG40U per locazione di fabbricati a uso commerciale). Le contestazioni riguardavano la congruita' dei canoni dichiarati, l'uso di valori OMI, la presunta antieconomicita' di alcune locazioni (box), il rispetto del contraddittorio preventivo e profili formali degli avvisi (sottoscrizione del direttore). In primo grado alcune CTP avevano accolto i ricorsi; la CTR ligure, riunite le cause in appello, ha accolto l'appello dell'Ufficio rideterminando i canoni in ragione dell'ubicazione e ritenendo antieconomici i canoni dichiarati per i box. Le socie hanno quindi proposto ricorso per cassazione su piu' motivi, tra i quali quello principale e decisivo relativo all'omessa integrazione del contraddittorio in primo grado con riferimento alla socia A.A.

La decisione

La Corte di cassazione ha ritenuto fondato il motivo relativo all'omessa integrazione del contraddittorio (sesta doglianza): è stato accertato che il giudizio relativo alla socia A.A. era stato trattato in primo grado davanti a una diversa CTP rispetto agli altri litisconsorti e quindi la successiva riunione in appello non ha potuto sanare il vizio originario. Per questo motivo la Cassazione ha cassato la sentenza della CTR, dichiarato la nullita' dell'intero procedimento e disposto la rimessione della causa alla CTP di primo grado di Savona per l'integrazione del contraddittorio. Gli altri motivi sono stati dichiarati assorbiti. Le spese dei due gradi del merito e del grado di legittimita' sono state compensate.

Norme richiamate

• art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3,4,5

  Fondamento della doglianza di cassazione per violazione di norme processuali, omesso esame di fatto decisivo e motivazione apparente; qui usato per censurare vizi di contraddittorio e di motivazione della sentenza di merito.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36, n. 4

  Richiama l'obbligo di motivazione e il rispetto del contraddittorio nelle decisioni tributarie; le omissioni su osservazioni decisive possono determinare nullita' del giudizio.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 14

  Norme di rito del processo tributario relative al contraddittorio e alla regolare instaurazione del giudizio; impiegata per valutare la correttezza del procedimento.

• art. 102 c.p.c.

  Regola la riunione delle cause e la competenza; utilizzata per valutare se la riunione in appello poteva sanare la separata trattazione in primo grado.

• art. 115 c.p.c.

  Regime probatorio e valutazione della prova; invocato dalle parti per censurare il mancato esame di elementi giustificativi dello scostamento dai valori accertati.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 (disciplina accertamento), art. 39

  Norme sul contraddittorio preventivo e sulle modalita' di accertamento; richiamata nelle doglianze relative all'uso degli studi di settore e alla preventiva consultazione del contribuente.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 42

  Disposizioni formali sugli avvisi di accertamento (tra cui sottoscrizione dell'atto); impiegato nella censura sulla regolarita' formale degli atti impositivi.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 54

  Richiamato in ordine alla disciplina IVA; utilizzato dalle parti nella contestazione della metodologia di accertamento.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), artt. 1, 9, 37

  Norme generali sul reddito d'impresa e sulla determinazione del reddito tassabile; richiamate nella controversia sulla rettifica dei redditi d'impresa.

• art. 2729 c.c.

  Rilevato dalle parti in riferimento alla valutazione delle presunzioni e degli elementi indiziari; la Corte ha valutato la rilevanza del vizio processuale piuttosto che la fondatezza delle presunzioni.

• D.L. 30 agosto 1993, n. 331, art. 62-bis

  Dispositioni relative agli studi di settore e a metodi standardizzati di accertamento; invocata nella critica all'uso dell'antieconomicita' come elemento indiziario.

• D.Lgs. 30 marzo 2001, n. 165, art. 17, comma 1-bis

  Norme sulla legittimazione del personale dirigente dell'Amministrazione; richiamata nella censura relativa alla sottoscrizione e alla nomina dei funzionari che hanno emesso gli atti.

• L. 7 agosto 1990, n. 241, artt. 21-septies e 21-octies

  Norme sul procedimento amministrativo e sui poteri dei dirigenti; citate nella discussione sulla validita' formale degli atti impositivi.

• art. 156 c.p.c.

  Regole sulla formazione della prova e ammissione documentale; richiamato nella critica alla motivazione del giudice di appello.

• Corte Cost. 17 marzo 2015, n. 37 (richiamata)

  Giurisprudenza costituzionale che ha inciso sulla legittimita' di nomine dirigenziali; evocata per sostenere eventuali nullita' degli atti impositivi per carenza di sottoscrizione legittimata.

Massime di principio

• Se piu' contribuenti o soci sono destinatari dello stesso avviso di accertamento e sussiste litisconsorzio necessario, il contraddittorio deve essere effettivamente integrato sin dal primo grado: la separata trattazione innanzi a giudici diversi puo' determinare nullita' del procedimento e la nullita' non e' sempre sanabile con la ricomposizione in appello.
• La riunione delle cause in sede di appello non sanera' il vizio di mancata trattazione congiunta in primo grado quando manchi la simultaneita' della discussione originaria e quindi il diritto delle parti a un contraddittorio effettivo.
• Le censure sul merito degli accertamenti basati su studi di settore (ampie valutazioni su congruita' dei canoni, uso di valori OMI, antieconomicita') restano rilevanti, ma se il giudice di legittimita' individua un vizio processuale rilevante questo puo' assorbire le questioni di merito rimettendo la controversia al giudice di merito per nuovo esame.
• Per difendere rettifiche fondate su valori di mercato o su studi di settore, il contribuente deve documentare in modo puntuale il valore locativo (contratti, comparazioni, dati OMI, circostanze economiche) e partecipare pienamente al contraddittorio preventivo; viceversa l'Amministrazione puo' utilizzare elementi indiziari e comparativi, ma la loro utilizzazione deve rispettare le garanzie procedurali.
• Le questioni formali relative alla sottoscrizione e alla legittimita' delle nomine dirigenziali possono essere prospettate, ma danno luogo a effetti decisivi solo se la nullita' dell'atto e' concreta e provata; tuttavia i vizi procedurali relativi al contraddittorio sono spesso decisivi e portano a nullita' dell'intero procedimento.
• In caso di possibile difetto di contraddittorio, e' opportuno chiedere fin da subito l'integrazione o la riunione delle cause in primo grado e documentare la tempestiva conoscenza degli atti relativi agli altri litisconsorti, per evitare decadenze e per conservare la possibilita' di far valere il vizio in sede di impugnazione.