Cassazione Civile, Ordinanza n. 06752/2025 del 14/03/2025

Esito

La controversia

L'Amministrazione finanziaria aveva notificato al contribuente due avvisi di accertamento ai fini IRPEF e IVA per gli anni 2007-2010, con irrogazione di sanzioni, e un autonomo atto sanzionatorio per omessa compilazione del quadro RW. Dopo i giudizi di merito, in cui era stato ritenuto necessario rideterminare le sanzioni applicando cumulo giuridico, continuazione e proporzionalità, l'Agenzia aveva ricalcolato gli importi e notificato una cartella di pagamento e due avvisi di intimazione. Il contribuente aveva sostenuto che la nuova pretesa fosse illegittima perché non preceduta da un nuovo atto di contestazione e perché il ricalcolo non avrebbe rispettato le indicazioni dei primi giudici, dovendosi considerare unitariamente le sanzioni relative alle maggiori imposte e quelle relative al quadro RW. La CTR aveva accolto l'impostazione del contribuente e annullato gli atti, ritenendo che dovessero cumularsi tutte le violazioni per individuare la sanzione base. In cassazione l'Agenzia ha dedotto: 1) violazione dell'art. 19 del D.Lgs. n. 472/1997 e dell'art. 68, commi 1 e 2, D.P.R. n. 546/1992, per erronea interpretazione della decisione di primo grado e per avere ritenuto non eseguito il ricalcolo, che invece era stato effettuato; 2) omesso esame di un fatto decisivo ex art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., con riferimento alla corretta applicazione del cumulo giuridico e all'ammontare delle sanzioni riliquidate.

La decisione

La Corte ha ritenuto fondato il ricorso dell'Agenzia nei limiti indicati. Ha affermato che il cumulo giuridico di cui all'art. 12 del D.Lgs. n. 472/1997 si applica quando vi sia una sola azione od omissione o più violazioni della medesima disposizione, mentre nel caso concreto le sanzioni derivavano da violazioni diverse commesse con pluralità di azioni, sicché la CTR aveva erroneamente applicato tale disciplina. Ha inoltre osservato che non era dovuta l'emissione di un nuovo atto di contestazione dopo il ricalcolo e che la CTR aveva anche dato rilievo all'erronea quantificazione dell'importo richiesto in esecuzione provvisoria rispetto al totale della pretesa sanzionatoria. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 19 D.Lgs. n. 472/1997

  richiamato dall'Agenzia come norma violata dalla CTR nell'interpretazione della rideterminazione delle sanzioni; il testo non offre una specifica interpretazione autonoma della Corte su questa disposizione

• art. 68, commi 1 e 2, D.P.R. n. 546/1992

  richiamato dall'Agenzia come parametro della pretesa esecuzione provvisoria e della quantificazione delle somme richieste; la Corte non ne sviluppa una lettura generale autonoma

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  utilizzato come parametro del motivo di ricorso per violazione di legge

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  utilizzato come parametro del motivo di ricorso per omesso esame di un fatto decisivo

• art. 12 D.Lgs. n. 472/1997

  "È punito con la sanzione che dovrebbe infliggersi per la violazione più grave, aumentata fino al doppio, chi, con una sola azione od omissione, viola diverse disposizioni anche relative a tributi diversi ovvero commette, anche con più azioni od omissioni, diverse violazioni della medesima disposizione."

  il cumulo giuridico opera solo nelle ipotesi previste dalla norma, cioè in presenza di una sola azione o omissione che integri più violazioni, oppure di più violazioni della stessa disposizione; non si applica quando le sanzioni derivino da violazioni diverse commesse con pluralità di azioni

• art. 12, comma 3, D.Lgs. n. 472/1997

  "Nei casi previsti dai commi 1 e 2, se le violazioni rilevano ai fini di più tributi, si applica, quale sanzione base cui riferire l'aumento, quella più grave aumentata fino a un terzo"

  richiamato per chiarire che la sanzione base e l'aumento operano solo nei casi tipizzati dal comma 1 e 2

Massime di principio

• Il cumulo giuridico delle sanzioni tributarie presuppone l'identità della condotta o comunque la riconducibilità delle violazioni alle ipotesi tipizzate dall'art. 12 del D.Lgs. n. 472/1997; non è estensibile in via analogica a violazioni eterogenee commesse con pluralità di azioni distinte.
• Quando le violazioni contestate riguardano disposizioni diverse e sono il frutto di condotte plurime, la sanzione non va unificata mediante il cumulo giuridico, ma va mantenuta la distinzione tra le diverse violazioni sanzionate.
• Se l'amministrazione procede alla rideterminazione della sanzione in esecuzione di una pronuncia del giudice tributario, non è automaticamente necessario emettere un nuovo atto di contestazione, salvo che ciò sia espressamente imposto dalla decisione o dalla legge.
• In sede di esecuzione provvisoria, la pretesa richiesta al contribuente deve rispettare i limiti della somma effettivamente dovuta secondo il titolo e non può eccedere l'importo legittimamente esigibile.

Come è indicizzato