Cassazione Civile, Ordinanza n. 12059/2024 del 03/05/2024

Esito

La controversia

L'Agenzia delle entrate ha impugnato la sentenza della CTR Toscana che aveva accolto l'appello della società contro un avviso di accertamento IVA per il 2011. L'Ufficio contestava l'indetraibilità dell'IVA su fatture emesse da società ritenute "filtro" o "missing trader" (Zerosei s.p.a., HB Italia s.r.l., Phonica s.p.a., Futura Grafica s.p.a.) relative a operazioni soggettivamente inesistenti di acquisto di prodotti di elettronica a prezzi molto inferiori a quelli praticati dai fornitori ufficiali, con applicazione della massima scontistica fuori fattura. La CTR, sulla base della CTU, aveva escluso che la contribuente fosse consapevole di partecipare alla frode, valorizzando la prevalente attività della società in altri settori merceologici e la ritenuta ragionevolezza degli sconti. Con il primo motivo l'Agenzia ha dedotto violazione degli artt. 7, comma 2, e 36, comma 2, n. 4, d.lgs. 546/1992, sostenendo che la CTR avesse recepito acriticamente una CTU che aveva svolto valutazioni giuridiche su fatti principali, impropriamente sostituendosi alle parti e sovvertendo l'onere probatorio. Con il secondo e il terzo motivo ha denunciato la violazione dell'art. 19 d.P.R. 633/1972, degli artt. 2697, 2727 e 2729 c.c. e dei principi eurounitari, lamentando che la CTR avesse ritenuto detraibile l'IVA senza verificare prima se l'Amministrazione avesse provato, anche per presunzioni, che la società sapeva o avrebbe dovuto sapere della frode. Con il quarto motivo ha dedotto omesso esame di fatti decisivi, relativi al settore degli acquisti, al coinvolgimento dei fornitori in frodi IVA e alla sottocosto dei prezzi.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo nei limiti indicati in motivazione, ritenendo che la CTU fosse stata utilizzata in modo improprio per accertare fatti principali e formulare valutazioni giuridiche sulla buona fede/consapevolezza della contribuente, con conseguente violazione dell'art. 7, comma 2, d.lgs. 546/1992. Ha ritenuto assorbiti gli altri motivi. La sentenza impugnata è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 7, comma 2, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Nel processo tributario il giudice può disporre consulenza tecnica o acquisizioni d'ufficio solo per integrare la conoscenza tecnica di dati già acquisiti; non può usare tali poteri per supplire alle carenze istruttorie delle parti o per accertare fatti principali che spettano all'allegazione e prova delle parti.

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  La motivazione della sentenza deve essere sorretta da un effettivo supporto argomentativo; il richiamo alla CTU non può tradursi in un recepimento acritico di valutazioni non tecniche e non verificabili.

• art. 19, comma 1, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  La detrazione IVA va negata se l'Amministrazione prova che l'operazione soggettivamente inesistente si inseriva in una frode e che il cessionario sapeva o avrebbe dovuto sapere della frode.

• art. 54, comma 2, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Richiamato insieme alle norme sulla prova presuntiva per sostenere il quadro indiziario posto a base dell'accertamento.

• art. 2697 c.c.

  L'onere della prova della consapevolezza del contribuente della frode grava inizialmente sull'Amministrazione; solo dopo tale prova spetta al contribuente dimostrare la propria diligenza massima e la buona fede.

• art. 2727 c.c.

  Le presunzioni semplici possono essere utilizzate dall'Amministrazione per dimostrare la consapevolezza o la conoscibilità della frode, purché fondate su elementi oggettivi e specifici.

• art. 2729 c.c.

  Le presunzioni devono essere gravi, precise e concordanti; il giudice non può sostituirle con valutazioni soggettive o non tecniche.

• Corte di Giustizia UE, 12 gennaio 2006, cause riunite C-354/03, C-355/03 e C-484/03

  Richiamata come base dei principi in tema di contrasto alle frodi IVA e detrazione in operazioni soggettivamente inesistenti.

• Corte di Giustizia UE, 6 luglio 2006, cause riunite C-439/04 e C-440/04

  Richiamata come base dei principi in tema di consapevolezza del contribuente e indetraibilità dell'IVA nelle frodi.

• Corte di Giustizia UE, 22 ottobre 2015, causa C-277/14

  Richiamata per il principio secondo cui, in caso di operazioni soggettivamente inesistenti, l'Amministrazione deve provare la fittizietà del fornitore e la consapevolezza del cessionario.

• art. 360, comma 1, nn. 3 e 4 c.p.c.

  La Corte ha esaminato il primo motivo come deduzione cumulata di violazione di legge e nullità per motivazione/uso improprio della CTU.

• art. 115 c.p.c.

  Il giudice deve porre a fondamento della decisione le prove proposte dalle parti, salvo i casi previsti dalla legge.

Massime di principio

• Nel processo tributario la consulenza tecnica d'ufficio è un ausilio per valutare tecnicamente dati già acquisiti, non uno strumento esplorativo né un mezzo per colmare lacune probatorie delle parti.
• È illegittimo affidare al CTU l'accertamento di fatti principali o la formulazione di valutazioni giuridiche sulla buona fede o sulla consapevolezza della frode, perché ciò altera il riparto degli oneri probatori.
• In materia di IVA su operazioni soggettivamente inesistenti, l'Amministrazione deve provare con elementi oggettivi, anche presuntivi, che il contribuente sapeva o avrebbe dovuto sapere dell'evasione; solo dopo tale prova il contribuente deve dimostrare la propria diligenza.
• La regolarità formale della contabilità o dei pagamenti, da sola, non basta a escludere la consapevolezza della frode se il quadro indiziario dell'Ufficio è grave, preciso e concordante.
• Nel giudizio tributario il richiamo alla consulenza tecnica non consente al giudice di sostituire l'apprezzamento tecnico con una valutazione soggettiva su circostanze rilevanti ai fini della prova del fatto costitutivo o impeditivo.

Come è indicizzato