Sentenza n. 228/2026 - L'aquila, Sezione 1

Esito

La controversia

Il ricorrente ha contestato l'accertamento delle violazioni rilevate dall'Agenzia delle Entrate nell'attività di trasmissione telematica delle dichiarazioni e dei Modelli F24, nella gestione delle deleghe per l'accesso ai servizi fiscali e nell'attività di assistenza fiscale finalizzata al rilascio del visto di conformità. Ha dedotto, per ciascuna violazione, l'erronea applicazione della disciplina di settore, l'erronea valutazione dei presupposti per la revoca delle abilitazioni e la natura occasionale, formale o comunque sanata delle irregolarità, imputandone alcune alla negligenza dei contribuenti o alla tardiva conoscenza degli avvisi telematici. Ha inoltre contestato la revoca dell'abilitazione al rilascio del visto di conformità e ha invocato l'efficacia di dichiarazioni di manleva rilasciate da alcuni contribuenti in relazione all'utilizzo di crediti in compensazione nei modelli F24.

La decisione

Il TAR ha respinto integralmente il ricorso. Ha ritenuto legittima la revoca dell'abilitazione alla trasmissione telematica perché fondata su plurime, ripetute ed eterogenee violazioni relative all'utilizzo del canale Entratel e all'attività di assistenza fiscale. Ai fini dell'accertamento delle 'gravi o ripetute irregolarità', l'Amministrazione deve valutare complessivamente la condotta dell'intermediario, verificando se permanga il rapporto fiduciario, senza essere tenuta a esaminare atomisticamente la rilevanza di ciascuna violazione quando la numerosità e l'eterogeneità delle irregolarità siano di per sé decisive. Non assumono rilievo né la pretesa occasionalità delle condotte, né la loro imputabilità ai contribuenti, non adeguatamente dimostrata, né la loro eventuale natura formale o la successiva sanatoria delle violazioni tributarie sottostanti. La sanatoria fiscale opera infatti soltanto nel rapporto tributario tra contribuente e Amministrazione e non elimina la rilevanza delle irregolarità commesse dal professionista nell'attività di assistenza fiscale. La revoca dell'abilitazione alla trasmissione comporta inoltre necessariamente la revoca dell'abilitazione all'apposizione del visto di conformità, poiché la prima costituisce presupposto normativo della seconda. Le dichiarazioni di manleva dei contribuenti sono irrilevanti nel rapporto fiduciario pubblicistico tra intermediario e Amministrazione finanziaria, producendo eventualmente effetti soltanto nel rapporto privatistico di prestazione d'opera, nei limiti dell'articolo 1229 del codice civile. Le spese sono state compensate per l'assenza di attività difensiva sostanziale dell'amministrazione costituita.

Norme richiamate

• art. 3, comma 4, d.P.R. 22 luglio 1998, n. 322

  I soggetti di cui ai commi 2, 2-bis e 3 sono abilitati dall’Agenzia delle entrate alla trasmissione dei dati contenuti nelle dichiarazioni. L’abilitazione è revocata quando nello svolgimento dell'attività di trasmissione delle dichiarazioni vengono commesse gravi o ripetute irregolarità...

  La disposizione costituisce la base normativa della revoca dell'abilitazione alla trasmissione telematica in presenza di gravi o ripetute irregolarità.

• art. 8, comma 1, d.m. 31 luglio 1998

  L’abilitazione al servizio può essere revocata dall’Amministrazione finanziaria in caso di gravi e ripetute inadempienze agli obblighi derivanti dal presente decreto.

  La norma attribuisce all'Amministrazione finanziaria il potere discrezionale di revocare l'abilitazione quando la condotta dell'intermediario evidenzi gravi e ripetute inadempienze; la valutazione deve essere complessiva e riferita anche alla permanenza del rapporto fiduciario.

• art. 35, comma 3, d.lgs. 9 luglio 1997, n. 241

  I soggetti indicati nelle lettere a) e b), del comma 3 dell’articolo 3 del decreto del Presidente della Repubblica 22 luglio 1998, n. 322, abilitati alla trasmissione telematica delle dichiarazioni, rilasciano, su richiesta dei contribuenti, il visto di conformità e l’asseverazione di cui ai commi 1 e 2, lettera a), del presente articolo relativamente alle dichiarazioni da loro predisposte.

  L'abilitazione alla trasmissione telematica è presupposto per l'abilitazione al rilascio del visto di conformità e dell'asseverazione; venuto meno il primo presupposto, deve essere revocata anche la seconda abilitazione.

• artt. 21-23 d.m. 31 maggio 1999, n. 164

  Le disposizioni individuano gli obblighi il cui accertamento, nell'ambito della vigilanza sull'assistenza fiscale, può condurre alla contestazione delle irregolarità e, dopo il contraddittorio e l'ordine di eliminazione, alla revoca dell'abilitazione.

• art. 1176, comma 2, codice civile

  Il professionista, quale soggetto qualificato, è tenuto alla diligenza specifica richiesta dalla natura dell'attività esercitata; non può quindi addossare genericamente ai contribuenti la responsabilità delle irregolarità senza adeguata dimostrazione.

• art. 1229 codice civile

  Le dichiarazioni di manleva incidono, nei limiti previsti dalla norma, esclusivamente sul rapporto privatistico tra contribuente e professionista e non sul rapporto fiduciario tra intermediario e Amministrazione finanziaria.

Massime di principio

• Ai fini della revoca dell'abilitazione alla trasmissione telematica delle dichiarazioni per gravi o ripetute irregolarità, l'Amministrazione finanziaria deve valutare complessivamente la condotta dell'intermediario e la permanenza del rapporto fiduciario; la numerosità e l'eterogeneità delle violazioni possono integrare autonomamente il presupposto della revoca, senza necessità di una valutazione isolata della rilevanza di ciascuna condotta.
• Le irregolarità commesse dall'intermediario fiscale rilevano, ai fini dell'abilitazione amministrativa, nella loro oggettiva materialità anche quando siano qualificabili come formali, siano state successivamente sanate nel rapporto tributario o non abbiano prodotto un danno fiscale per il contribuente.
• La sanatoria delle violazioni tributarie sottostanti opera esclusivamente nel rapporto tra contribuente e Amministrazione finanziaria e non elimina la rilevanza delle irregolarità commesse dal professionista nell'esercizio dell'attività di assistenza fiscale.
• L'abilitazione alla trasmissione telematica delle dichiarazioni costituisce presupposto necessario dell'abilitazione al rilascio del visto di conformità e dell'asseverazione; la revoca della prima determina quindi la necessaria revoca della seconda per sopravvenuta carenza del presupposto normativo.
• Le dichiarazioni di manleva rilasciate dai contribuenti possono produrre effetti, nei limiti consentiti dall'articolo 1229 del codice civile, soltanto nel rapporto privatistico di prestazione d'opera e non sono opponibili all'Amministrazione finanziaria per escludere o attenuare la responsabilità dell'intermediario nel rapporto fiduciario pubblicistico.

Come è indicizzato