Cassazione Civile, Ordinanza n. 22257/2024 del 06/08/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento IVA per l'anno d'imposta 2015, emesso ai sensi dell'art. 54 d.P.R. n. 633/1972, con cui l'Ufficio contestava la detrazione indebitamente operata su IVA pari a euro 248.490 relativa ad acquisti di beni e materiali da una società rumena ritenuta soggetto inesistente o non operativo, sulla base di informazioni acquisite tramite cooperazione amministrativa internazionale (modello SCAC 2004) e riportate nel PVC dell'Agenzia delle dogane. La contribuente aveva impugnato l'atto, ma in appello la CGT regionale aveva accolto il ricorso ritenendo insufficiente la motivazione per relationem, per mancata allegazione del modello SCAC e per difetto di elementi essenziali a garantirne la conoscibilità e la difesa. L'Agenzia delle entrate ha quindi proposto ricorso per cassazione con tre motivi: 1) violazione dell'art. 2697 c.c., sostenendo che i giudici d'appello avevano invertito l'onere della prova e che spettava alla contribuente dimostrare la propria buona fede; 2) violazione dell'art. 7, comma 1, l. n. 212/2000 in combinato con l'art. 42, comma 2, d.P.R. n. 600/1973, deducendo che il modello SCAC era stato comunque reso conoscibile tramite PVC e avviso, sicché la motivazione per relationem era valida; 3) vizio motivazionale ex art. 360, n. 5, c.p.c., lamentando contraddittorietà della sentenza di appello. La Cassazione ha dichiarato inammissibile il terzo motivo e ha accolto i primi due, cassando la sentenza impugnata e affermando che, in materia di IVA e cooperazione amministrativa UE, le informazioni scambiate dalle autorità competenti possono sorreggere l'accertamento se il contenuto essenziale è riportato nell'atto notificato, senza necessità di allegare il modello di cooperazione; resta comunque salva la possibilità per il contribuente di contestarne il contenuto e offrire prova contraria. La causa è stata rinviata al giudice di merito per nuovo esame.

La decisione

La Corte ha ritenuto inammissibile il terzo motivo di ricorso, perché volto a censurare la persuasività e la coerenza della motivazione e non un vizio motivazionale nei ristretti limiti denunciabili ex art. 360, n. 5, c.p.c. Ha invece accolto congiuntamente i primi due motivi: la motivazione per relationem dell'avviso di accertamento era da considerarsi valida, poiché il PVC e l'avviso riportavano il contenuto essenziale delle informazioni acquisite tramite cooperazione amministrativa UE; l'omessa allegazione del modello SCAC non comportava di per sé nullità dell'atto. La Corte ha inoltre precisato che le informazioni trasmesse ai sensi dei regolamenti UE in materia IVA hanno autonoma efficacia probatoria e che, contestandole, il contribuente deve fornire prova contraria. Di conseguenza, la sentenza della CGT regionale è stata cassata con rinvio ad altra sezione del giudice di merito, che dovrà riesaminare la controversia alla luce dei principi affermati.

Norme richiamate

• art. 54 d.P.R. n. 633/1972

  norma base dell'avviso di accertamento IVA emesso dall'Ufficio per l'annualità 2015.

• artt. 19 e 25 d.P.R. n. 633/1972

  richiamati dall'Ufficio come norme che regolano il diritto alla detrazione IVA, ritenuto indebitamente esercitato.

• art. 45 d.l. n. 331/1993

  richiamato nell'atto impositivo quale ulteriore base della contestazione sulla detrazione IVA intracomunitaria.

• art. 7, comma 1, l. n. 212/2000

  l'obbligo di allegazione degli atti richiamati vale solo per documenti non conosciuti né ricevuti dal contribuente e può essere soddisfatto anche mediante riproduzione del contenuto essenziale nell'atto notificato.

• art. 42, comma 2, d.P.R. n. 600/1973

  concorre a disciplinare la motivazione per relationem e l'allegazione degli atti richiamati, ammettendo che l'obbligo sia assolto con la riproduzione del contenuto essenziale.

• art. 2697 c.c.

  richiamato per ribadire che, nelle contestazioni su operazioni soggettivamente inesistenti, l'Amministrazione deve provare gli elementi costitutivi della pretesa, ma il contribuente può e deve offrire prova contraria una volta che l'Ufficio abbia assolto il proprio onere probatorio.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  paradigma processuale dei primi due motivi di ricorso per violazione di legge.

• art. 360, n. 5, c.p.c.

  richiamato per il terzo motivo; la Corte precisa che il vizio denunciabile non può consistere nella mera illogicità o incoerenza della motivazione, se la motivazione esiste effettivamente.

• Regolamento (CE) n. 1798/2003

  le informazioni scambiate tra autorità fiscali UE in materia IVA sono coperte da segreto d'ufficio ma possono essere usate per l'accertamento dell'imposta; i documenti/estratti trasmessi possono fungere da prova.

• Regolamento (UE) n. 904/2010

  regolamento rifuso che disciplina cooperazione amministrativa e lotta alla frode IVA; conferma il regime di segretezza e l'utilizzabilità probatoria delle informazioni scambiate.

• Reg. CE n. 1073/1999

  richiamato per analogia rispetto ai verbali OLAF, a sostegno dell'idea che atti riservati possano essere utilizzati dall'Amministrazione se il loro contenuto essenziale è riportato nell'atto impositivo.

• Reg. UE n. 904/2014

  richiamato nel PVC come riferimento alla cooperazione amministrativa in materia di IVA, in relazione al modello SCAC 2004.

Massime di principio

• Nei procedimenti tributari, la motivazione per relationem è valida se l'atto notificato riproduce il contenuto essenziale del documento richiamato, cioè gli elementi necessari a consentire al contribuente di comprendere la pretesa e difendersi efficacemente; non è invece necessaria l'allegazione del documento quando il contribuente ne abbia già legale e integrale conoscenza o quando il contenuto essenziale sia già riportato nell'atto.
• Il piano della validità della motivazione dell'avviso di accertamento va distinto da quello della prova della fondatezza della pretesa: anche un atto validamente motivato può essere infondato nel merito, ma l'omessa allegazione di un documento non incide automaticamente sulla validità dell'atto se il contenuto essenziale è reso conoscibile.
• Le informazioni acquisite tramite cooperazione amministrativa tra autorità fiscali degli Stati membri in materia IVA, pur coperte da segreto d'ufficio, sono utilizzabili come elementi di prova nell'accertamento fiscale; il loro valore probatorio non è escluso dalla sola circostanza che siano veicolate tramite modelli o estratti di cooperazione.
• Quando l'Amministrazione contesta operazioni soggettivamente inesistenti e fonda la pretesa su informazioni provenienti da autorità estere, il contribuente può contrastare la pretesa contestando il contenuto sostanziale di tali informazioni e offrendo prova contraria; la mera eccezione formale sulla mancata allegazione non basta, di per sé, a travolgere l'accertamento se il contenuto essenziale è stato comunque comunicato.
• Il vizio motivazionale denunciabile in cassazione non coincide con la semplice illogicità o non condivisibilità della decisione: occorre un deficit reale della motivazione nei limiti rigorosi dell'art. 360, n. 5, c.p.c.

Come è indicizzato