Cassazione Civile, Ordinanza n. 33912/2024 del 22/12/2024

Esito

La controversia

La controversia trae origine da un avviso di accertamento IVA per l’anno 2005 emesso nei confronti di una società poi fallita, con recupero dell’imposta indebitamente detratta in relazione a fatture ritenute riferite a operazioni soggettivamente inesistenti nell’ambito di una frode carosello. In primo grado il ricorso della società era stato accolto; in sede di rinvio la commissione tributaria regionale aveva nuovamente rigettato l’appello dell’Ufficio, ritenendo in sostanza che le imprese fatturanti avessero personalità giuridica e che i lavori fossero stati realmente eseguiti e pagati, anche se tramite subappalto. L’Agenzia ha quindi proposto ricorso per cassazione con tre motivi: 1) violazione degli artt. 384 e 627 c.p.c. per non essersi il giudice di rinvio uniformato al principio di diritto già enunciato dalla Cassazione e per aver riesaminato anche profili estranei al rinvio; 2) nullità della sentenza per motivazione apparente e contraddittoria, oltre che per violazione delle norme sul contenuto della sentenza tributaria, avendo il giudice valorizzato elementi ritenuti irrilevanti e trascurato la verifica della prova della consapevolezza del contribuente; 3) violazione delle norme in tema di IVA e onere della prova, sostenendo che, nelle operazioni soggettivamente inesistenti, la presenza di subappalto, la reale esecuzione dei lavori e il pagamento regolare non escludono la frode, mentre l’Ufficio aveva già fornito indizi gravi, precisi e concordanti (omesso versamento di imposte, mancanza di sede, omessa dichiarazione IVA, assenza di dipendenti) idonei a far scattare l’onere contrapposto della prova della buona fede del contribuente.

La decisione

La Corte ha accolto unitariamente i motivi dell’Agenzia, ritenendo che il giudice di rinvio non avesse correttamente applicato il principio di diritto già fissato dalla precedente ordinanza rescindente e che avesse errato nella valutazione dell’onere probatorio nelle operazioni soggettivamente inesistenti. In particolare, la CTR aveva indebitamente attribuito rilievo alla personalità giuridica delle società emittenti e all’effettiva esecuzione dei lavori in subappalto, trascurando che, ai fini IVA, rileva la divergenza soggettiva tra emittente della fattura ed effettivo esecutore della prestazione e che, una volta forniti dall’Ufficio elementi indiziari sufficienti sulla fittizietà del soggetto fatturante, spettava al contribuente dimostrare la propria buona fede e l’uso della massima diligenza esigibile. La sentenza impugnata è stata dunque cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado per nuovo esame conformemente ai principi indicati.

Norme richiamate

• art. 384 c.p.c.

  Il giudice di rinvio deve uniformarsi al principio di diritto enunciato dalla Cassazione e non può discostarsene nel riesame della causa.

• art. 627 c.p.c.

  Nel giudizio di rinvio il potere del giudice è circoscritto dal decisum rescindente e dal principio di diritto fissato in cassazione.

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  La violazione dei limiti del giudizio di rinvio e la motivazione apparente/contraddittoria integrano vizio di nullità della sentenza.

• art. 1 d.lgs. n. 546 del 1992

  Richiamato per il regime del processo tributario e dei requisiti della decisione.

• art. 36 d.lgs. n. 546 del 1992

  Richiamato in relazione all’obbligo di motivazione della sentenza tributaria.

• art. 132, primo comma, n. 4, c.p.c.

  La sentenza deve contenere una motivazione intelligibile e non solo apparente.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  Richiamato quale parametro del dovere di motivazione della decisione.

• art. 18 d.P.R. n. 633 del 1972

  Norma richiamata nel sistema IVA relativo alla fatturazione e alla detrazione.

• art. 19 d.P.R. n. 633 del 1972

  Il diritto di detrazione presuppone l’effettuazione dell’operazione; nelle operazioni soggettivamente inesistenti tale presupposto viene meno, salvo prova della buona fede nei casi previsti dalla giurisprudenza.

• art. 54, comma 2, d.P.R. n. 633 del 1972

  Richiamato nell’ambito del potere di rettifica e dell’accertamento IVA.

• art. 21, comma 7, d.P.R. n. 633 del 1972

  La fattura relativa a operazioni inesistenti non legittima il meccanismo di rivalsa e detrazione.

• art. 2697 c.c.

  L’amministrazione deve provare gli elementi costitutivi della pretesa; una volta fornita prova indiziaria sufficiente, si sposta sul contribuente l’onere della prova contraria della propria buona fede.

• artt. 2727 e 2729 c.c.

  Le presunzioni semplici, se gravi, precise e concordanti, possono sorreggere la pretesa fiscale e determinare l’inversione dell’onere probatorio.

• art. 1655 c.c.

  Richiamato nel quadro dei rapporti di appalto e subappalto relativi alle opere fatturate.

• art. 1656 c.c.

  Richiamato per il subappalto nell’appalto di opere.

• art. 1, comma 1, lett. a), d.lgs. n. 74 del 2000

  Richiamato in relazione al contesto della frode fiscale e delle operazioni fatturate.

Massime di principio

• In tema di IVA, la fattura relativa a operazioni soggettivamente inesistenti è, in linea di principio, idonea a escludere il diritto alla detrazione quando il soggetto indicato in fattura non coincide con quello che ha realmente eseguito la prestazione, anche se l’operazione materiale è stata effettivamente eseguita.
• Quando l’Amministrazione finanziaria contesta una frode basata su fatture per operazioni soggettivamente inesistenti, può assolvere il proprio onere probatorio anche mediante presunzioni semplici, purché fondate su indizi gravi, precisi e concordanti circa la fittizietà del soggetto emittente e la conoscenza o conoscibilità della frode da parte del contribuente.
• Una volta che l’Ufficio abbia fornito elementi presuntivi sufficienti sulla fittizietà del fornitore o sulla partecipazione del cessionario/committente alla frode, spetta al contribuente provare la propria buona fede e di aver adottato la massima diligenza esigibile per non essere coinvolto nell’evasione.
• Nel giudizio di rinvio il giudice di merito deve attenersi al principio di diritto già fissato dalla Cassazione e non può rimettere in discussione il perimetro dell’accertamento definitivamente delimitato dalla pronuncia rescindente.
• La personalità giuridica dell’emittente della fattura, la reale esecuzione dei lavori o la regolarità dei pagamenti non sono di per sé decisive ai fini dell’esclusione della natura soggettivamente inesistente dell’operazione, se l’Amministrazione deduce e prova che il rapporto economico reale intercorreva con soggetti diversi da quelli indicati in fattura.

Come è indicizzato