Cassazione Civile, Ordinanza n. 34869/2021 del 17/11/2021

Esito

La controversia

La lite nasce da un accertamento fiscale relativo all'anno 2006, emesso a seguito di verifica della Guardia di Finanza, con cui l'Ufficio aveva contestato a un soggetto ritenuto operatore nel commercio di autoveicoli provenienti dalla Germania omessa fatturazione, omessa tenuta delle scritture contabili, omessa presentazione degli INTRA e ricavi non dichiarati, ricostruendo reddito imponibile e IVA evasa sulla base delle dichiarazioni degli acquirenti e dell'uso di società "cartiere". Il contribuente aveva ottenuto l'annullamento dell'atto in primo e secondo grado, sostenendo che mancasse la prova dell'effettivo esercizio di impresa e che la base imponibile fosse stata illegittimamente determinata con percentuale di ricarico. L'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con quattro motivi: 1) motivazione apparente della sentenza di appello; 2) violazione delle regole sulla prova presuntiva e sull'onere della prova, avendo la CTR preteso ulteriori indagini e prova piena invece di valorizzare le dichiarazioni dei terzi e il quadro indiziario di frode carosello; 3) omesso esame delle dichiarazioni rese dagli acquirenti; 4) erroneità della rideterminazione della base imponibile e comunque illegittimità dell'annullamento totale dell'accertamento, che avrebbe imposto al giudice tributario di decidere nel merito anche sulla misura effettiva della pretesa.

La decisione

La Corte ha ritenuto infondato il primo motivo, escludendo la motivazione apparente della sentenza impugnata, ma ha accolto il secondo e il quarto motivo; il terzo motivo è stato dichiarato assorbito. La sentenza della CTR della Basilicata è stata quindi cassata con rinvio alla medesima CTR, in diversa composizione, per nuovo esame del merito. La Corte ha affermato che, in materia di operazioni soggettivamente inesistenti e frodi carosello, l'Amministrazione può assolvere l'onere probatorio anche mediante presunzioni gravi, precise e concordanti, comprese le dichiarazioni rese da terzi agli investigatori, e che, una volta fornito tale quadro indiziario, spetta al contribuente dimostrare la propria buona fede o l'estraneità alla frode; inoltre, il giudice tributario, ove ravvisi criticità nella quantificazione, non può limitarsi ad annullare l'atto ma deve riesaminare la pretesa nel merito.

Norme richiamate

• art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  richiamato per definire il vizio di motivazione apparente della sentenza, escluso nel caso concreto perché la CTR aveva comunque espresso le ragioni della decisione.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  richiamato insieme all'art. 132 c.p.c. per il contenuto minimo della motivazione.

• art. 360, comma 1, nn. 3 e 4, c.p.c.

  utilizzato per incanalare i motivi di ricorso rispettivamente come violazione di legge e nullità della sentenza per motivazione apparente o perplessa.

• art. 115, comma 1, c.p.c.

  richiamato nel secondo motivo in relazione alla valutazione delle prove e delle risultanze istruttorie.

• art. 2697 c.c.

  la Corte ribadisce che, provato il quadro indiziario di evasione/frode, l'onere della prova contraria grava sul contribuente.

• art. 2727 c.c.

  richiamato per la prova presuntiva; la Corte conferma che gli indizi gravi, precisi e concordanti possono fondare l'accertamento.

• art. 2729 c.c.

  richiamato per la disciplina delle presunzioni semplici e della loro idoneità probatoria.

• art. 39, comma 1, lett. d), DPR n. 600 del 1973

  richiamato come base dell'accertamento presuntivo ai fini delle imposte dirette.

• art. 54, comma 3, DPR n. 633 del 1972

  richiamato in relazione all'accertamento IVA fondato su presunzioni.

• art. 54, comma 2, DPR n. 633 del 1972

  richiamato per la prova presuntiva delle operazioni soggettivamente inesistenti in materia IVA.

• art. 2195 c.c.

  richiamato per qualificare l'attività di impresa commerciale e la rilevanza delle attività di intermediazione nella circolazione dei beni.

• art. 51 TUIR

  richiamato nel testo ratione temporis come norma che definiva l'esercizio di impresa commerciale; la Corte lo collega al concetto di attività abituale di intermediazione nella circolazione dei beni.

• art. 55 TUIR

  richiamato come disposizione vigente ratione temporis/attuale per definire il reddito d'impresa.

• art. 17 della direttiva 77/388/CEE

  richiamato per il principio eurounitario di negazione della detrazione IVA in caso di partecipazione consapevole a frode.

• art. 19 DPR n. 633 del 1972

  richiamato per escludere la detrazione dell'IVA quando l'operazione si inserisce in una frode di cui il destinatario sapeva o avrebbe dovuto sapere.

• art. 8 della L. n. 890 del 1982

  richiamato in tema di notificazione postale e prova del perfezionamento tramite avviso di ricevimento della CAD.

• art. 330 c.p.c.

  richiamato per la notificazione del ricorso per cassazione nel processo tributario, con possibilità alternativa dei luoghi di notifica.

• art. 17, comma 1, d.lgs. n. 546 del 1992

  richiamato per distinguere la disciplina delle notificazioni dell'appello nel processo tributario da quella del ricorso per cassazione.

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546 del 1992

  richiamato in parallelo all'art. 132 c.p.c. quale requisito di motivazione della sentenza tributaria.

• art. 111, sesto comma, Cost.

  richiamato come fondamento costituzionale dell'obbligo di motivazione.

• art. 24 Cost.

  richiamato in relazione alla tutela del diritto di difesa e alla ragionevole conoscibilità dell'atto notificato.

• art. 111, secondo comma, Cost.

  richiamato per il principio di parità delle parti e per la ratio della disciplina delle notificazioni.

Massime di principio

• Nel processo tributario, le dichiarazioni rese da terzi agli organi verificatori e gli altri elementi raccolti in sede di accesso o verifica possono integrare presunzioni semplici idonee a fondare l'accertamento, purché siano gravi, precise e concordanti.
• In caso di contestazione di operazioni soggettivamente inesistenti o inserite in una frode carosello, l'Amministrazione deve provare l'oggettiva fittizietà del fornitore e, sul piano soggettivo, che il contribuente sapeva o avrebbe dovuto sapere di partecipare alla frode; una volta fornito tale quadro, grava sul contribuente la prova contraria della propria buona fede e dell'effettività del rapporto con il cedente apparente.
• Non è richiesta, quale condizione necessaria di validità dell'accertamento, una prova "piena" tramite documentazione bancaria, fatture o documenti di trasporto, quando il quadro indiziario sia già idoneo a dimostrare la frode; la regolarità formale della contabilità e dei pagamenti non esclude di per sé la partecipazione all'operazione fraudolenta.
• In materia di impugnazione di sentenze tributarie, il vizio di motivazione apparente sussiste solo quando il ragionamento decisorio non sia percepibile; non ricorre se la sentenza, pur sinteticamente, indichi il fondamento della decisione, anche per relationem.
• Il giudice tributario, se ritiene invalido l'accertamento per ragioni sostanziali o reputa eccessiva la quantificazione operata dall'Ufficio, non può limitarsi ad annullare integralmente l'atto senza riesaminare la pretesa nel merito, perché il processo tributario ha natura di giudizio di impugnazione-merito.

Come è indicizzato