Sentenza del 03/03/2020 n. 2019 - Comm. Trib. Reg. per la Campania

Esito

La controversia

L'Agenzia contestava alla società il mancato versamento dell'IVA su operazioni di importazione (importazioni/introd./estrazioni) per euro 145.770,91, sostenendo che le merci non erano mai materialmente introdotte e custodite nel deposito IVA (art.50-bis D.L.331/93) ma erano consegnate direttamente ai clienti; i registri del deposito erano ritenuti meri brogliacci. La società eccepiva che aveva assolto l'IVA tramite il meccanismo dell'inversione contabile/autofatturazione annotata nei registri e produceva liquidazioni e F24, invocando inoltre la normativa comunitaria e la circolare dell'Agenzia delle Entrate che riconosce il valore dell'autofatturazione.

La decisione

La CTP di Napoli accolse il ricorso della società. La CTR di Napoli accolse invece l'appello dell'Agenzia e confermò gli avvisi, ma la Cassazione (ordinanza n.24276/2018) annullò la sentenza di appello richiamando la giurisprudenza comunitaria sul valore dell'autofatturazione e rinviò. In riassunzione la Commissione (CTR in diversa composizione) ha rigettato l'appello dell'Agenzia, confermando la sentenza di primo grado e accogliendo l'originario ricorso della società: è stato ritenuto che la società aveva documentato l'assolvimento dell'IVA mediante il reverse charge (seppure tardivamente), non risultando elementi probatori di evasione; le somme richieste non potevano essere duplicate e l'Agenzia è stata condannata al pagamento delle spese (importi liquidati: euro 1.500,00 per Cassazione ed euro 1.200,00 per il grado di merito).

Norme richiamate

• art. 50-bis D.L. n.331/1993 (conv. L.427/1993)

  disciplinava i depositi IVA richiedendo la materiale introduzione e custodizione delle merci; il deposito 'virtuale' non è previsto dalla norma, ma la mancata introduzione materiale non impedisce automaticamente che l'IVA sia considerata assolta mediante autofatturazione se risultano a verbale e contabili le relative registrazioni e non sussistono elementi di evasione.

• art. 70, comma 1, DPR 633/1972

  norma sanzionatoria richiamata dall'Ufficio per chiedere l'IVA derivante da irregolarità nella gestione dei depositi IVA; in concreto l'Ufficio l'ha usata come titolo per gli inviti al pagamento.

• art. 84 TULD (Testo Unico delle Leggi Doganali)

  riferimento richiamato in relazione alla prescrizione triennale del tributo quando derivante da reato doganale; la CTR aveva ritenuto infondata l'eccezione di prescrizione ricollegando le importazioni alla sezione Napoli Porto.

• meccanismo dell'inversione contabile (reverse charge) / autofatturazione

  trasferisce l'obbligo di liquidazione al soggetto cessionario; se correttamente documentato e registrato (autofatture, registri, liquidazioni periodiche, F24), può costituire adempimento dell'IVA anche se l'autofatturazione è tardiva, salvo prova di evasione o tentativo di evasione.

• Corte di Giustizia UE, C-272/13 (17.7.2014)

  ha affermato che l'autofatturazione realizzata con il meccanismo del reverse charge può essere considerata adempimento, anche se tardivo, anche nell'ipotesi di mancata introduzione materiale della merce nel deposito fiscale.

• Cassazione, ordinanza n.24276/2018

  ha cassato la sentenza di appello per non aver valutato l'adempimento tardivo tramite autofatturazione alla luce della giurisprudenza UE, rinviando la causa alla CTR per decidere sulle spese; principio determinante per il giudizio in riassunzione.

• Circolare Agenzia delle Entrate n.12/E del 24/3/2015

  chiarisce che non deve essere richiesto il pagamento dell'imposta già assolta mediante reverse charge, a condizione che non emergano elementi di evasione: va valutato caso per caso.

• Circolare Agenzia delle Dogane 16/D del 20/10/2014

  indicava la possibilità, e chiedeva agli uffici periferici, di annullare inviti al pagamento quando l'autofatturazione potesse comprovare l'assolvimento dell'IVA; documento operativo citato dalla società a sostegno della propria posizione.

• Giurisprudenza di segno contrario (es. Cass. sent. 6121/2009 - 12262/2010)

  alcune pronunce avevano sostenuto che la registrazione per inversione contabile non prova di per sé l'assolvimento dell'imposta se mancano ulteriori elementi probatori; detta linea è stata però mitigata dalle pronunce successive e dalla giurisprudenza UE.

Massime di principio

• L'autofatturazione e il meccanismo dell'inversione contabile, se correttamente documentati e registrati (autofatture, registri vendite/acquisti, liquidazioni periodiche, F24), possono costituire prova dell'assolvimento dell'IVA anche se l'operazione reale (introduzione materiale nel deposito) non è avvenuta; va valutato caso per caso.
• La mera utilizzo di un 'deposito virtuale' non conforme alle norme sui depositi IVA non giustifica automaticamente il raddoppio della pretesa tributaria; in assenza di elementi di evasione la mancata introduzione materiale può costituire solo un'irregolarità sanzionabile diversamente dall'esazione dell'IVA già assolta.
• L'onere probatorio grava sull'Amministrazione per dimostrare l'evasione o il tentativo di evasione; se la documentazione contabile e le liquidazioni mostrano debiti IVA regolarmente dichiarati e versati tramite reverse charge, l'Ufficio deve dimostrare l'intento evasivo.
• Se i registri sono fittizi o emergono indizi chiari di frode (brogliacci, inesistenza di fatture, complicità), la protezione derivante dall'autofatturazione non opera e l'Amministrazione può recuperare l'IVA e contestare sanzioni penali/doganali.
• Va sempre verificata la competenza territoriale in base al luogo di importazione/gestione del deposito, ma tale eccezione non esclude la valutazione sul merito dell'assolvimento IVA tramite reverse charge.
• In caso di dubbio, fare riferimento alla giurisprudenza comunitaria (Corte di Giustizia) e alle circolari dell'Agenzia delle Entrate per valutare se l'autofatturazione estingue l'obbligo, e documentare con cura registri, liquidazioni e pagamenti (F24).