Cassazione Penale, Sentenza n. 29686/2025 del 25/08/2025

Esito

La controversia

Impugnazione dell'ordinanza del Tribunale di Messina che aveva parzialmente confermato il sequestro preventivo finalizzato alla confisca: somme sui conti correnti e beni per presunti reati tributari (art. 10-bis d.lgs. 74/2000 per omesso versamento delle ritenute; art. 10-ter d.lgs. 74/2000 per omesso versamento IVA) e crediti d'imposta ceduti per presunta truffa aggravata (art. 640-bis cod. pen.). I ricorrenti deducevano, tra l'altro, l'assenza della materiale consegna delle certificazioni uniche ai sostituiti, la sussistenza di cause di non punibilità per rateazione ai sensi dell'art. 3-bis d.lgs. 462/1997 (modificato dal d.lgs. 87/2024), la inesistenza del danno per la truffa fino alla concreta monetizzazione/compensazione dei crediti e carenza di motivazione sul periculum in mora e sulla determinazione dell'importo sequestrato.

La decisione

La Corte di Cassazione ha ritenuto il secondo motivo fondato (cioè che, alla luce delle modifiche legislative del 2024, se è in corso un piano rateale attivato secondo l'art. 3-bis d.lgs. 462/1997 i reati di omesso versamento di ritenute (art. 10-bis) e di IVA (art. 10-ter) potrebbero non integrarsi; pertanto l'ordinanza impugnata è stata annullata limitatamente a tali reati e la causa rimessa al Tribunale di Messina per nuovo giudizio sulla sussistenza e persistenza del beneficio della rateazione). Il primo motivo (contestazione della consegna delle certificazioni) è stato ritenuto infondato in quanto la trasmissione telematica all'Agenzia delle Entrate e l'inserimento nel "cassetto fiscale" sono idonei, in sede cautelare, a dimostrare la messa a disposizione delle certificazioni. Il terzo motivo (sulla truffa e sui crediti ceduti) è stato dichiarato inammissibile per difetto di interesse concreto, poiché i crediti sono stati ceduti a Poste Italiane s.p.a. e la restituzione, se dovuta, ricadrebbe sul cessionario. Gli altri motivi sono stati assorbiti. In sintesi: annullamento parziale dell'ordinanza (solo per gli artt. 10-bis e 10-ter) e rinvio per nuovo esame; per il resto il sequestro è stato confermato.

Norme richiamate

• art. 10-bis d.lgs. n. 74/2000

  "ritenute risultanti dalla certificazione rilasciata ai sostituiti"; termine entro il "31 dicembre dell'anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione annuale di sostituto di imposta"

  La norma, così modificata dal d.lgs. 87/2024, punisce l'omesso versamento delle ritenute solo se il debito non è in corso di estinzione mediante rateazione ai sensi dell'art. 3-bis d.lgs. 462/1997; la certificazione rilasciata ai sostituiti è elemento essenziale per la rilevanza penale; in sede cautelare la trasmissione telematica e l'inserimento nel cassetto fiscale possono integrare il fumus.

• art. 10-ter d.lgs. n. 74/2000

  "entro il 31 dicembre dell'anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione annuale"; soglia "250.000,00 euro"

  Analogo meccanismo a quello dell'art.10-bis per l'omesso versamento IVA: la punibilità è esclusa se il debito è in corso di estinzione mediante rateazione secondo l'art. 3-bis, purché i pagamenti siano avviati nei termini previsti.

• art. 3-bis d.lgs. n. 462/1997

  prevede la possibilita' di versare ratealmente le somme dovute risultanti dall'attivita' di controllo automatizzato e dalla liquidazione formale delle dichiarazioni

  Regola il meccanismo di rateazione che, se attivato secondo le previsioni (anche come modificate dal d.lgs. 87/2024), opera come causa di non punibilità per gli artt.10-bis e 10-ter ai fini cautelari e penali.

• d.lgs. n. 87/2024 (art. 1 e art. 5 citati)

  modifica gli artt. 10-bis e 10-ter e l'art. 3-bis; entrata in vigore 29 giugno 2024; art. 5 prevede deroga limitata alla retroattività

  Le modifiche hanno posticipato la rilevanza penale al 31 dicembre dell'anno successivo e hanno introdotto un meccanismo che favorisce l'accesso alla rateazione; la norma penale più favorevole si applica ratione temporis salvo limitate deroghe indicate dall'art.5.

• art. 23 d.l. n. 34/2023

  causa speciale di non punibilita' che opera fino a prima che sia pronunciata sentenza di appello (richiamata nel testo)

  Prevede una diversa causa di non punibilità con limiti temporali diversi; il Tribunale di Merito si era limitato a valutare questa causa ma non l'applicazione del meccanismo di rateazione dell'art.3-bis.

• art. 640-bis cod. pen. (truffa aggravata a danno dello Stato)

  contestata in relazione alla cessione e monetizzazione di crediti d'imposta per euro 1.645.533,00

  La Corte evidenzia che l'effettivo danno allo Stato si verifica quando i crediti sono stati riscossi o compensati; la contestazione sul punto è stata però ritenuta inammissibile per difetto di interesse relativo ai crediti già ceduti al terzo (Poste Italiane).

• art. 322 cod. proc. pen.

  legittimazione astratta al riesame reale

  Stabilisce chi può proporre il riesame reale, ma non esime dall'onere di provare l'interesse concreto all'impugnazione quando si impugnano misure reali.

• art. 568, 581, 591, 606, 324 cod. proc. pen. (richiami procedurali)

  art. 606 comma 1, lett. b) e c) indicati come riferimento per i motivi di cassazione

  Norme processuali richiamate per i profili di motivazione, ammissibilità dei motivi e competenza per il rinvio; la Corte ha applicato i canoni di ammissibilità e di gravame nelle impugnazioni cautelari reali.

• art. 2 cod. pen. (principio di retroattività della norma penale piu' favorevole)

  Applicato per ritenere che la modifica normativa più favorevole del 2024 si applichi ai fatti anteriori quando ciò produce effetto estintivo o attenuante, salvo specifiche deroghe normative.

Massime di principio

• La trasmissione telematica delle certificazioni all'Agenzia delle Entrate e l'inserimento nel "cassetto fiscale" possono, in sede cautelare, costituire prova idonea della messa a disposizione delle certificazioni uniche ai sostituiti e quindi del "fumus" per il delitto di omesso versamento di ritenute (art.10-bis), ma la prova deve essere adeguatamente motivata.
• Se il contribuente attiva nei termini previsti il piano di rateazione ai sensi dell'art.3-bis d.lgs. 462/1997 (come modificato dal d.lgs.87/2024), il reato di omesso versamento di ritenute (art.10-bis) e di omesso versamento IVA (art.10-ter) può non integrarsi; in sede di riesame cautelare il giudice deve valutare la sussistenza e la persistenza di tale beneficio.
• La norma penale più favorevole si applica ratione temporis (principio di retroattività favorevole): se la modifica normativa riduce la punibilità o esclude il reato e non esiste una deroga, quella norma può essere applicata anche a fatti anteriori.
• Nel contestare la sussistenza del reato di truffa aggravata relativo a crediti d'imposta, è rilevante l'effettiva perdita per l'Erario (monetizzazione o compensazione dei crediti); inoltre, il ricorrente perde interesse a impugnare misure reali su crediti già ceduti a terzi perché la restituzione ricadrebbe sul cessionario.
• Nei procedimenti cautelari reali l'interesse concreto all'impugnazione è essenziale: chi impugna deve dimostrare la relazione con il bene sequestrato e l'interesse alla sua restituzione, altrimenti l'impugnazione è inammissibile.
• Il giudice del riesame, pur operando con uno standard probatorio più basso rispetto al giudizio di merito, deve fornire motivazione concreta e non meramente congetturale sul "periculum in mora" e sugli elementi che giustificano l'anticipazione dell'effetto ablativo del sequestro.