Cassazione Civile, Ordinanza n. 08721/2025 del 02/04/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento IVA emesso per l’anno d’imposta 2009 con il quale l’Ufficio ha recuperato a tassazione una maggiore IVA, assumendo che la società contribuente avesse portato in detrazione imposta relativa a fatture per operazioni soggettivamente inesistenti emesse da due società ritenute "cartiere". La contribuente aveva ottenuto accoglimento in primo grado; in appello la decisione favorevole era stata confermata. L’Agenzia ha quindi proposto ricorso per cassazione deducendo due motivi: (1) violazione delle norme sulla motivazione degli atti tributari, sostenendo che l’avviso fosse sufficientemente motivato per relationem al processo verbale di constatazione, che conteneva gli elementi essenziali degli accertamenti sulle società fornitrici, sicché non era necessaria l’allegazione dei verbali riferiti ai terzi; (2) violazione delle regole sull’onere probatorio in materia di IVA relativa a operazioni soggettivamente inesistenti, assumendo che l’Amministrazione aveva assolto il proprio onere mediante elementi indiziari gravi, precisi e concordanti idonei a dimostrare la fittizietà dei fornitori e la consapevolezza, o quantomeno la conoscibilità con ordinaria diligenza, da parte della contribuente, della partecipazione a una frode IVA. La Corte ha ritenuto fondati entrambi i motivi, rilevando che il PVC richiamato riproduceva gli elementi essenziali degli accertamenti e che la CTR aveva sottovalutato la portata indiziaria degli elementi acquisiti dall’Ufficio (assenza di struttura operativa delle società fornitrici, rapporti con più cartiere, immediatezza dei contatti, incongruenze operative).

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, ha cassato la sentenza della Commissione tributaria regionale della Campania che aveva rigettato l’appello dell’Ufficio, e ha disposto il rinvio alla Corte di giustizia tributaria territorialmente competente anche per la liquidazione delle spese di lite. La decisione si fonda sulla corretta applicazione del principio secondo cui l’avviso di accertamento può essere motivato per relationem mediante richiamo a documenti il cui contenuto essenziale sia riprodotto, e sulla regola probatoria in tema di operazioni soggettivamente inesistenti: l’Amministrazione deve provare, anche per presunzioni, la fittizietà del fornitore e la conoscenza o conoscibilità della frode da parte del cessionario, mentre il contribuente deve fornire prova contraria della propria diligenza. Nel caso concreto, gli indizi valorizzati dall’Ufficio sono stati ritenuti idonei a integrare l’onere probatorio dell’erario, sicché la motivazione della CTR è stata cassata.

Norme richiamate

• art. 7 L. 212/2000

  L’obbligo di motivazione degli atti tributari può essere assolto anche per relationem, purché gli elementi richiamati siano allegati oppure il loro contenuto essenziale sia riprodotto nell’atto notificato, così da consentire al contribuente e al giudice di individuare gli elementi decisivi della pretesa.

• art. 56 d.P.R. 633/1972

  È richiamato nel contesto della disciplina dell’avviso di accertamento IVA, quale base normativa della pretesa impositiva.

• art. 42 d.P.R. 600/1973

  L’Amministrazione finanziaria non ha l’obbligo di allegare all’atto impositivo tutti i documenti richiamati se ne riproduce il contenuto essenziale.

• art. 3, comma 3, L. 241/1990

  L’obbligo di allegazione degli atti richiamati va coordinato con la funzione integrativa della motivazione dell’atto amministrativo.

• artt. 19 e 21 d.P.R. 633/1972

  Sono evocati come norme sulla detrazione e sulla documentazione IVA, in relazione alla ripartizione dell’onere probatorio nelle operazioni soggettivamente inesistenti.

• art. 109 d.P.R. 917/1986

  È richiamato insieme alle norme IVA quale parametro sulle regole di imputazione dei costi/elementi rilevanti ai fini fiscali.

• art. 2697 c.c.

  Regola l’onere della prova: in materia di operazioni soggettivamente inesistenti l’Ufficio deve provare gli elementi fondanti della pretesa, mentre il contribuente deve fornire prova contraria della propria diligenza e dell’effettività dell’operazione.

• artt. 2699 e 2700 c.c.

  Richiamati nel contesto della valutazione della forza probatoria degli atti e dei verbali di constatazione.

• art. 2727 c.c.

  Consente il ricorso alle presunzioni semplici, che possono fondare la prova della fittizietà del fornitore e della consapevolezza del cessionario.

• art. 380-bis.1 c.p.c.

  Indica la trattazione camerale del ricorso in Cassazione.

• art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  Norma processuale posta a fondamento delle censure per violazione e falsa applicazione di legge.

Massime di principio

• In tema di avviso di accertamento, l’obbligo di motivazione può essere adempiuto per relationem mediante il richiamo a un atto esterno, purché l’atto notificato riproduca o consenta di individuare il contenuto essenziale di quel documento in modo sufficiente a rendere comprensibile la pretesa impositiva e a permettere l’esercizio del diritto di difesa.
• Non è necessario allegare integralmente tutti gli atti richiamati nell’avviso di accertamento: l’allegazione è dovuta solo per i documenti il cui contenuto sia realmente integrativo della motivazione e non già riprodotto nell’atto impositivo.
• In materia di IVA e operazioni soggettivamente inesistenti, l’Amministrazione può assolvere il proprio onere probatorio anche mediante presunzioni semplici, purché fondate su elementi oggettivi, gravi, precisi e concordanti che dimostrino la fittizietà del fornitore e la conoscenza o conoscibilità della frode da parte del cessionario.
• Per integrare la prova della consapevolezza del destinatario non occorre dimostrare la sua partecipazione al patto fraudolento: è sufficiente provare che, secondo l’ordinaria diligenza esigibile in rapporto alla qualità professionale e alle circostanze del caso, il contribuente sapeva o avrebbe dovuto sapere che l’operazione si inseriva in un’evasione d’imposta.
• Nel caso di operazioni soggettivamente inesistenti, la mera regolarità contabile o documentale, il pagamento del corrispettivo o la consegna della merce non sono, da soli, elementi decisivi per escludere la frode o per vincere la prova indiziaria dell’Ufficio.
• La prova contraria del contribuente deve riguardare l’effettiva genuinità del fornitore e la propria diligenza massima esigibile nell’evitare il coinvolgimento in operazioni evasive, con valutazione proporzionata alle concrete circostanze del rapporto commerciale.

Come è indicizzato