Cassazione Civile, Ordinanza n. 34062/2021 del 12/11/2021

Esito

La controversia

La società aveva impugnato un avviso di accertamento emesso all’esito di una verifica della Guardia di finanza su più annualità (2006-2011), con recupero a tassazione di IRES, IRAP e IVA per il 2006, oltre a maggiori redditi non dichiarati ritenuti derivanti da operazioni imponibili non fatturate e da interessi attivi non contabilizzati su somme concesse al socio a titolo di mutuo. La CTP aveva accolto il ricorso e la CTR aveva confermato, ritenendo: che l’accertamento si fondasse anche su dati del 2005, annualità non compresa nell’autorizzazione e ormai decaduta; che le dichiarazioni di persone informate smentissero la tesi di operazioni meramente cartolari sul conto cassa; che il bilancio bastasse a provare la gratuità del finanziamento al socio. L’Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con cinque motivi: (1) violazione delle norme sui termini e sui limiti della verifica, sostenendo che il controllo del saldo iniziale 2006 poteva legittimamente richiedere la verifica del saldo finale 2005 in applicazione del principio di continuità dei valori di bilancio; (2) nullità per motivazione apparente sulla ricostruzione del conto cassa e sulle operazioni sospette del 2005; (3) violazione delle regole sulle presunzioni, contestando l’affermazione della CTR circa una presunzione di secondo grado; (4) nullità per motivazione apparente sul recupero degli interessi sui mutui al socio; (5) violazione delle norme sulla prova degli interessi attivi, sostenendo che il mutuo è normalmente oneroso e che il bilancio non è prova sufficiente contro il fisco, né la nota integrativa dovrebbe contenere indicazioni sulla gratuità del mutuo.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo, dichiarando assorbito il terzo, e ha rigettato il secondo, il quarto e il quinto. Ha quindi cassato la sentenza impugnata limitatamente al motivo accolto e ha rinviato la causa alla Commissione tributaria regionale del Veneto, in diversa composizione, anche per la regolazione delle spese del giudizio di legittimità. La Corte ha ritenuto fondato il motivo sul principio di continuità dei valori di bilancio: il controllo del saldo iniziale del 2006 non poteva prescindere dalla verifica del saldo finale del 2005, nonostante l’autorizzazione alla verifica fosse formalmente limitata alle annualità 2006-2011. Ha invece escluso la nullità per motivazione apparente, ravvisando una motivazione esistente sulle operazioni di cassa e sui mutui al socio. Ha infine ritenuto corretta la ripartizione dell’onere probatorio in tema di mancata percezione di interessi attivi, valorizzando l’esame di bilancio e nota integrativa compiuto dal giudice di merito.

Norme richiamate

• art. 43 d.P.R. 600/1973

  richiamato come norma sui poteri/termini dell’accertamento e, in combinato con altre disposizioni, per sostenere la legittimità del controllo del saldo iniziale 2006 mediante verifica del saldo finale 2005

• art. 52 d.P.R. 633/1972

  richiamato nel primo motivo come disposizione sui poteri di accesso/verifica

• art. 57 d.P.R. 633/1972

  richiamato nel primo motivo in tema di decadenza dell’accertamento IVA

• art. 36 d.lgs. 546/1992

  invocato per censurare la pretesa motivazione apparente della sentenza tributaria

• art. 360 n. 3 c.p.c.

  richiamato quale parametro del motivo di ricorso per violazione di legge

• art. 360 n. 4 c.p.c.

  richiamato quale parametro del motivo di ricorso per nullità della sentenza per motivazione apparente

• art. 2697 c.c.

  richiamato per la ripartizione dell’onere della prova in tema di presunzioni e di mancata percezione di interessi

• art. 2727 c.c.

  richiamato in tema di presunzioni semplici e concatenazione inferenziale

• art. 2728 c.c.

  richiamato nel quinto motivo per la presunzione relativa di onerosità del mutuo

• art. 2729 c.c.

  richiamato in tema di presunzioni semplici e loro utilizzo probatorio

• art. 45 d.P.R. 917/1986

  richiamato per la disciplina fiscale degli interessi e dei proventi finanziari

• art. 1815 c.c.

  richiamato per il carattere normalmente oneroso del mutuo

• art. 2427 c.c.

  richiamato per il contenuto della nota integrativa al bilancio

• art. 92 d.P.R. 917/1986

  richiamato dalla Corte come fondamento del principio di continuità di bilancio in tema di reddito d’impresa

• art. 43 d.P.R. 597/1973

  citato nel precedente giurisprudenziale richiamato dalla Corte per la presunzione che i capitali dati a mutuo producano interessi al tasso legale salvo prova contraria

• art. 5 d.P.R. 598/1973

  citato nel precedente richiamato per l’estensione delle presunzioni ai contribuenti soggetti a Irpeg

Massime di principio

• In tema di accertamento del reddito d’impresa, il principio di continuità dei valori di bilancio consente di verificare il saldo iniziale di un esercizio anche attraverso il controllo del saldo finale dell’esercizio precedente, perché le risultanze del periodo anteriore costituiscono il presupposto tecnico-contabile di quello successivo.
• La circostanza che l’autorizzazione alla verifica indichi determinate annualità non impedisce, ai fini della ricostruzione di dati contabili riferiti all’annualità controllata, l’esame di documentazione dell’anno precedente, se tale esame è funzionale alla corretta determinazione del dato iniziale dell’esercizio oggetto di accertamento.
• Nel giudizio di legittimità, la denuncia di motivazione apparente è fondata solo quando la sentenza sia priva in concreto di motivazione, o presenti anomalie radicali; non è sufficiente che il ricorrente contesti la completezza o la persuasività della motivazione resa dal giudice di merito.
• In materia tributaria, la prova della mancata percezione di interessi attivi su somme date a mutuo incombe sul contribuente, in ragione della normale onerosità del mutuo e della presunzione legale di produttività degli interessi, salvo prova contraria.
• L’apprezzamento delle risultanze di bilancio e della nota integrativa, ove congruamente compiuto dal giudice di merito, può valere a dimostrare la gratuità del finanziamento e quindi l’irrilevanza fiscale degli interessi non percepiti.

Come è indicizzato