Cassazione Civile, Ordinanza n. 06059/2024 del 06/03/2024

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva emesso nei confronti della società un avviso di accertamento per IVA 2011, recuperando l'imposta indebitamente detratta su operazioni di acquisto ritenute soggettivamente inesistenti, oltre a una sanzione per irregolare compilazione degli elenchi Intrastat. Nel corso del giudizio di merito, a seguito dell'istanza di autotutela proposta dalla società e del sopravvenire delle modifiche normative introdotte dal d.lgs. n. 158 del 2015 in materia di reverse charge, l'Ufficio aveva annullato in parte l'originario avviso, abbandonando il recupero dell'IVA e rideterminando in senso più favorevole al contribuente la sanzione, mediante un atto definito di autotutela parziale. La CTR Lombardia aveva però ritenuto che tale intervento avesse sostanzialmente sostituito l'atto originario con un nuovo atto impositivo e sanzionatorio, oltre i termini decadenziali, con compromissione del diritto di difesa della società. In cassazione l'Agenzia ha dedotto un unico motivo di violazione dell'art. 2-quater del d.l. n. 564 del 1994, sostenendo che si fosse trattato di una mera rettifica imposta dall'adeguamento alla nuova disciplina sanzionatoria e non di un nuovo accertamento illegittimo.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate. Ha ritenuto errata in diritto la qualificazione operata dalla CTR, perché l'atto di autotutela parziale non aveva introdotto una nuova pretesa tributaria con diverso petitum e diversa causa petendi, ma aveva solo ridimensionato la pretesa originaria in applicazione delle sopravvenute modifiche normative sul reverse charge e sulle sanzioni. Di conseguenza la sentenza impugnata è stata cassata con rinvio al giudice d'appello, affinché riesamini la controversia alla luce del corretto inquadramento giuridico.

Norme richiamate

• art. 2-quater d.l. n. 564 del 1994

  L'autotutela dell'Ufficio, nel caso esaminato, è stata ritenuta legittimamente utilizzata per ridurre la pretesa originaria in coerenza con la sopravvenuta disciplina normativa, senza integrare un nuovo atto impositivo.

• art. 15, comma 1, lett. f), d.lgs. n. 158 del 2015

  Ha modificato il sistema sanzionatorio in materia di reverse charge e si applica anche alle violazioni pregresse non coperte da definitività, in forza del favor rei.

• art. 6, comma 9-bis.3, d.lgs. n. 471 del 1997

  Per le operazioni inesistenti assoggettate a inversione contabile prevede la disapplicazione degli effetti contabili e una sanzione specifica a carico del cessionario, compresa tra il 5% e il 10% dell'imponibile con minimo di 1.000 euro.

• art. 21, comma 7, d.P.R. n. 633 del 1972

  La disposizione, come modificata, è stata circoscritta al regime ordinario e non opera più come base generale indistinta per recuperi riferiti anche al cessionario in operazioni soggette a reverse charge.

• art. 11, comma 4, d.lgs. n. 471 del 1997

  Richiamato per l'originaria sanzione irrogata per irregolare compilazione degli elenchi Intrastat.

• art. 50 d.l. n. 331 del 1993, convertito in l. n. 427 del 1993

  Norma richiamata come base dell'obbligo di presentazione degli elenchi Intrastat.

• art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  È stato il parametro del motivo di ricorso per violazione o falsa applicazione di legge.

• art. 7 l. n. 212 del 2000

  Richiamato dalla CTR per il profilo motivazionale e di tutela del diritto di difesa, ma la Cassazione non ha condiviso l'uso fatto dal giudice di merito.

Massime di principio

• Nel sistema del reverse charge, le modifiche sopravvenute alla disciplina sanzionatoria possono legittimare un intervento di autotutela dell'Ufficio che riduca o ridetermini la pretesa originaria, senza che ciò integri necessariamente un nuovo avviso di accertamento.
• Non vi è sostituzione illegittima dell'atto impositivo quando l'amministrazione si limiti ad adeguare il recupero e le sanzioni alla nuova disciplina applicabile, mantenendo ferma la medesima vicenda accertata e modificando solo la quantificazione della pretesa.
• Le norme sanzionatorie introdotte dal d.lgs. n. 158 del 2015 in tema di operazioni inesistenti con inversione contabile trovano applicazione, secondo favor rei, anche ai fatti precedenti non definitivi alla data di entrata in vigore.
• Ai fini della legittimità dell'autotutela, occorre distinguere tra un vero nuovo atto con diversa causa petendi e petitum e un mero ridimensionamento della pretesa già originaria imposto da sopravvenienze normative.

Come è indicizzato