Sentenza del 18/09/2018 n. 1594 - Comm. Trib. Reg. per la Toscana

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza della Commissione Tributaria Provinciale di Firenze che aveva annullato gli avvisi di accertamento relativi agli anni d'imposta 2008 e 2009. Secondo l'Ufficio, 31 contratti di leasing nautico del 2008 e 2 del 2009 erano, nella sostanza, cessioni di beni mascherate da leasing finanziario, caratterizzate da maxi-canoni iniziali elevati e prezzi di riscatto irrisori. La struttura contrattuale sarebbe stata utilizzata principalmente per beneficiare del regime IVA forfetizzato previsto per il leasing nautico, realizzando un abuso del diritto e un indebito risparmio d'imposta. L'Agenzia sosteneva inoltre che i contratti avessero natura traslativa, assimilabile alla vendita con riserva di proprietà o alla locazione con clausola di trasferimento della proprietà.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha rigettato l'appello dell'Agenzia delle Entrate e confermato la sentenza di primo grado, ritenendo infondata la pretesa tributaria. Gli elementi indicati dall'Ufficio, quali il maxi-canone superiore al 40% e il prezzo di riscatto irrisorio, sono stati considerati meri indizi insufficienti a dimostrare che il leasing fosse in realtà una cessione di beni. Gli studi Assilea rappresentavano soltanto prassi contrattuali prive di efficacia normativa e il maxi-canone poteva essere giustificato dal rischio di inadempimento e dalla particolare natura delle imbarcazioni. La società aveva inoltre fornito valide ragioni economiche, concorrenti rispetto al vantaggio fiscale. È stata quindi esclusa l'esistenza di un abuso del diritto e di un effetto traslativo. Le spese di giudizio sono state compensate per la particolarità e controvertibilità della questione.

Norme richiamate

• Art. 10-bis, comma 1, Legge n. 212/2000 - Statuto dei diritti del contribuente

  operazioni prive di sostanza economica che, pur nel rispetto delle norme fiscali, realizzano essenzialmente vantaggi fiscali indebiti

  La norma definisce l'abuso del diritto attraverso la presenza congiunta di operazioni prive di sostanza economica e di vantaggi fiscali indebiti. Nel caso concreto, il giudice ha ritenuto esistenti valide ragioni economiche e quindi non dimostrato l'abuso.

• Art. 37-bis del DPR n. 600/1973

  sono inopponibili all'Amministrazione Finanziaria gli atti, i fatti ed i negozi, anche collegati tra loro, privi di valide ragioni economiche, diretti ad aggirare obblighi o divieti previsti dall'ordinamento tributario

  La disposizione, applicabile ratione temporis e poi abrogata, consentiva di disconoscere operazioni prive di valide ragioni economiche e finalizzate a ottenere indebiti risparmi d'imposta. Il giudice ha ritenuto che nel caso concreto le ragioni economiche non fossero marginali o meramente apparenti.

• Art. 2, comma 2, nn. 1 e 2, DPR n. 633/1972

  La norma è stata invocata dall'Ufficio per qualificare le operazioni come cessioni di beni ai fini IVA. Il giudice ha escluso che i contratti esaminati realizzassero un effettivo trasferimento della disponibilità del bene come proprietario.

• Art. 12, Legge n. 212/2000

  Le garanzie del contraddittorio e della partecipazione del contribuente sono state considerate rispettate attraverso il PVC, la richiesta di chiarimenti e la possibilità di presentare osservazioni prima dell'emissione degli avvisi di accertamento.

• Art. 1526 c.c.

  La disposizione sulla vendita con riserva di proprietà è stata richiamata dall'Ufficio per sostenere la natura traslativa del leasing. Il giudice non ha ritenuto dimostrato che la funzione concreta dei contratti fosse il trasferimento differito della proprietà.

• Art. 1362 c.c.

  L'Agenzia aveva sostenuto che occorresse ricostruire la comune intenzione delle parti e la funzione effettiva del contratto, oltre il nomen iuris. Pur condividendo in astratto l'importanza della sostanza economica, il giudice ha ritenuto insufficienti gli elementi presuntivi prodotti.

• Art. 8 c.c.

  Gli studi e le statistiche Assilea sono stati considerati prassi o usi contrattuali privi di efficacia normativa vincolante; pertanto, il loro eventuale superamento non dimostra automaticamente l'abuso o la perdita della causa finanziaria del leasing.

• Art. 5 della Legge delega n. 23/2014

  La disposizione ha previsto la codificazione generale della disciplina dell'abuso del diritto, poi attuata mediante l'art. 10-bis dello Statuto del contribuente. La sentenza evidenzia che tale disciplina sopravvenuta non era direttamente applicabile al caso, ma rifletteva principi già elaborati dalla giurisprudenza.

• Art. 14 della Direttiva 2006/112/CE e art. 5 della VI Direttiva IVA

  Le norme europee sono state richiamate per sostenere una nozione sostanziale di cessione di beni, basata sul trasferimento del potere di disporre del bene come proprietario. Il giudice ha escluso che tale trasferimento fosse stato adeguatamente provato.

• Sentenza Corte di Giustizia UE Halifax, causa C-255/02, 21 febbraio 2006

  La sentenza afferma il principio secondo cui non possono essere invocate abusivamente le norme fiscali europee per ottenere vantaggi contrari alla finalità della disciplina. Il principio richiede però una concreta dimostrazione dell'assenza di sostanza economica e dell'indebito vantaggio.

Massime di principio

• La presenza di un maxi-canone elevato e di un prezzo di riscatto molto basso costituisce soltanto un elemento indiziario: non dimostra automaticamente che un leasing sia una vendita mascherata.
• Per riqualificare un leasing come cessione di beni, l'Amministrazione deve provare, sulla base della funzione concreta del contratto e dell'assetto effettivo degli interessi, che il bene sia stato sostanzialmente trasferito nella disponibilità dell'utilizzatore come se fosse proprietario.
• Le prassi di settore o gli studi statistici possono supportare l'accertamento, ma non hanno da soli efficacia normativa né sono sufficienti a dimostrare l'abuso del diritto.
• Un vantaggio fiscale non integra automaticamente abuso del diritto: l'operazione può rimanere lecita se sono presenti ragioni economiche effettive, anche concorrenti o non prevalenti rispetto al risparmio d'imposta.
• Nel leasing nautico, il rischio di occultamento o sottrazione dell'imbarcazione e l'affidabilità del cliente possono giustificare condizioni finanziarie atipiche, incluso un maxi-canone elevato.
• L'Amministrazione deve valutare l'operazione nel suo complesso, considerando durata, canoni, prezzo di riscatto, rischi contrattuali, comportamento delle parti, effettiva consegna del bene e ragioni economiche documentate.
• Il contraddittorio endoprocedimentale è effettivo quando il contribuente riceve il PVC, viene invitato a fornire chiarimenti e può presentare osservazioni prima dell'avviso; la sua violazione rileva soprattutto se avrebbe potuto incidere concretamente sull'esito.
• In presenza di una questione interpretativa complessa e controversa, anche quando l'Amministrazione perde, il giudice può compensare integralmente le spese di giudizio.