Sentenza del 25/03/2015 n. 5937 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva emesso avvisi di accertamento per gli anni 1999 e 2000, imputando a S.G. la plusvalenza derivante dalla vendita di un terreno edificabile. Secondo l'Ufficio, la donazione del terreno ai figli, effettuata lo stesso giorno della vendita, costituiva un'interposizione fittizia o comunque un'operazione elusiva: i figli sarebbero stati soltanto i soggetti apparenti della vendita, mentre il reddito avrebbe dovuto essere attribuito al padre. L'Agenzia contestava inoltre la valutazione della Commissione tributaria regionale, che aveva escluso l'interposizione per mancanza di prova dell'incasso del prezzo da parte del padre e aveva rilevato che il corrispettivo era stato utilizzato dai figli per costruire una villetta sul secondo terreno ricevuto in donazione.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate. Ha riconosciuto che l'interposizione prevista dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 37, comma 3, può ricorrere anche senza una vera e propria frode o simulazione, quando l'uso di uno strumento giuridico sia improprio o diretto a eludere l'imposta. Tuttavia, nel caso concreto, la Commissione regionale aveva motivato adeguatamente l'assenza di elementi sufficienti per attribuire la plusvalenza al padre: la vendita era collegata all'appalto per la costruzione della villetta destinata ai figli e il relativo prezzo risultava utilizzato dai donatari per la costruzione. La disciplina antielusiva dell'art. 37-bis non è stata ritenuta applicabile, anche per la mancata osservanza della procedura prevista. Le spese del giudizio di cassazione sono state compensate.

Norme richiamate

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 37, comma 3

  Disciplina dell'imputazione dei redditi formalmente intestati ad altri soggetti quando il contribuente ne è l'effettivo possessore per interposta persona.

  La norma può applicarsi anche in assenza di frode o simulazione formale, quando un negozio giuridico reale venga utilizzato in modo improprio, ingiustificato o deviante per sottrarre un reddito all'imposizione. Tuttavia, l'imputazione del reddito richiede elementi probatori, anche presuntivi, sufficienti a dimostrare che il soggetto formalmente estraneo sia solo interposto e che il reddito appartenga effettivamente al contribuente accertato.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 37-bis

  La disciplina antielusiva non è stata applicata perché la fattispecie non rientrava nella sua previsione e l'Ufficio non aveva seguito la particolare procedura prevista dalla norma.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 81, comma 1, vecchia numerazione

  Plusvalenze derivanti dalla vendita di terreni suscettibili di utilizzazione edificatoria.

  La plusvalenza da cessione onerosa di un terreno edificabile costituisce reddito imponibile del soggetto che realizza effettivamente la cessione, salvo che venga dimostrato che il cedente formale agisca per conto o quale interposto del reale titolare del reddito.

• Codice civile, artt. 2727 e 2729

  L'interposizione può essere dimostrata anche mediante presunzioni, purché fondate su fatti gravi, precisi e concordanti. Nel caso concreto, gli elementi valorizzati dall'Ufficio non sono stati ritenuti sufficienti a superare la ricostruzione dei giudici di merito.

• Codice civile, art. 2697

  L'Amministrazione deve provare gli elementi costitutivi della pretesa tributaria, compresa l'effettiva riferibilità del reddito al soggetto accertato. Tale prova può essere fornita anche mediante presunzioni, ma deve risultare concretamente adeguata.

• Codice civile, art. 2704

  Data della scrittura privata nei confronti dei terzi

  La contestazione della data certa del contratto di appalto è stata ritenuta irrilevante, poiché il collegamento funzionale tra appalto e vendita era stato comunque accertato sulla base degli altri elementi disponibili.

• R.D. 30 ottobre 1933, n. 1611, artt. 1, comma 2, e 45

  Rappresentanza e difesa in giudizio delle amministrazioni dello Stato da parte dell'Avvocatura dello Stato.

  L'Avvocatura dello Stato può esercitare le proprie funzioni senza una procura speciale dell'ente pubblico per il singolo giudizio.

Massime di principio

• Una donazione seguita dalla vendita del bene da parte del donatario, anche se temporalmente ravvicinata, non dimostra automaticamente l'interposizione fittizia o l'elusione fiscale.
• L'Amministrazione finanziaria può riqualificare l'operazione e imputare il reddito al soggetto interposto solo se fornisce elementi gravi, precisi e concordanti dai quali risulti che il venditore formale non era il reale titolare del reddito.
• La coincidenza temporale tra donazione e vendita è un elemento indiziario, ma deve essere valutata insieme alla destinazione effettiva del corrispettivo, alla presenza di rapporti contrattuali collegati e alle concrete finalità patrimoniali dell'operazione.
• Il contribuente può scegliere una soluzione negoziale fiscalmente meno onerosa, purché l'operazione sia reale e sorretta da finalità effettive; non esiste, in generale, un obbligo di scegliere l'alternativa fiscalmente più gravosa.
• Nei rapporti tra genitori e figli assume rilievo la libertà di pianificazione patrimoniale e successoria, ma essa non esclude l'accertamento dell'abuso quando la donazione sia solo apparente o priva di effetti economici reali.
• Quando l'Amministrazione intende applicare una specifica disciplina antielusiva soggetta a una procedura particolare, deve rispettare tale procedura; la sua omissione può impedire la validità della pretesa fondata su quella disciplina.
• Il fatto che il prezzo della vendita sia stato effettivamente impiegato dai figli per realizzare un bene destinato a loro può costituire un elemento contrario all'ipotesi che il reddito appartenga in realtà al genitore donante.