Cassazione Civile, Ordinanza n. 10712/2023 del 20/04/2023

Esito

La controversia

La lite nasce da un'istanza di rimborso IRES presentata dalla società per il 2009, fondata sulla deduzione dell'IRAP relativa al costo del personale ai sensi dell'art. 2 del d.l. n. 201/2011 e della normativa collegata. La società aveva chiesto di ricalcolare l'imposta assumendo deducibile integralmente l'IRAP riferita alle spese per il personale, includendovi anche i costi del personale somministrato da terzi e del lavoro interinale. L'Ufficio aveva inizialmente qualificato la domanda come improcedibile in attesa di eventuale dichiarazione integrativa, poi il giudice tributario di primo grado aveva accolto il ricorso della contribuente e la CTR aveva confermato. In Cassazione l'Agenzia ha dedotto due motivi: 1) violazione degli artt. 2 d.l. n. 201/2011, 11 d.lgs. n. 446/1997 e artt. 22 e 30 d.lgs. n. 267/2003, sostenendo che la CTR avesse erroneamente incluso tra le spese per personale dipendente e assimilato anche i costi del personale prestato da terzi e del lavoro interinale; 2) violazione degli artt. 2 d.l. n. 201/2011, 4 d.l. n. 16/2012 e artt. 44 e 44-bis d.P.R. n. 602/1973, lamentando che la CTR avesse riconosciuto gli interessi sul rimborso da una data anteriore alla loro esigibilità, addirittura dai versamenti del 2009.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto infondato il primo motivo nella parte di diritto, affermando che il costo del lavoro interinale e del personale somministrato rientra nella nozione di spese per personale dipendente o assimilato ai fini della deduzione dell'IRAP dall'IRES, perché la norma rinvia alla quota di IRAP relativa alle spese per il personale così come determinata dalla disciplina IRAP, che considera i costi del lavoro in senso sostanziale. Ha dichiarato inammissibile la parte del primo motivo diretta a contestare il concreto calcolo del rimborso, perché volta a ottenere un nuovo apprezzamento del merito e delle risultanze istruttorie. Ha inoltre dichiarato inammissibile il secondo motivo, osservando che la censura non era specifica e comunque non coglieva il quadro normativo che ha riconosciuto la deducibilità anche per gli anni precedenti al 2012; la ricorrente non aveva neppure allegato il provvedimento direttoriale richiamato dalla disciplina sulle modalità di rimborso. Nulla è stato disposto sulle spese per mancata costituzione della controparte.

Norme richiamate

• art. 2 del d.l. 6 dicembre 2011, n. 201

  La deduzione dalle imposte sui redditi riguarda un importo pari all'IRAP determinata ai sensi degli artt. 5, 5-bis, 6, 7 e 8 del d.lgs. n. 446/1997 relativa alla quota imponibile delle spese per il personale dipendente e assimilato; il rinvio collega la deduzione alle regole IRAP e alla nozione sostanziale di costo del lavoro.

• art. 11 del d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446

  commi 1, lett. a), 1-bis, 4-bis, 4-bis.1 e 4-octies

  È richiamato per individuare le deduzioni rilevanti ai fini della base imponibile IRAP e, per riflesso, della quota di IRAP deducibile dalle imposte sui redditi.

• art. 4 del d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446

  L'IRAP colpisce la capacità contributiva rappresentata dal valore netto della produzione derivante dall'attività esercitata nel territorio della Regione.

• art. 5 del d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446

  Per le società di capitali la base imponibile IRAP è data dalla differenza tra valore e costi della produzione di cui alle voci a) e b) dell'art. 2425 c.c., con le esclusioni previste dalla norma.

• art. 2425 c.c.

  La voce relativa ai costi per il personale comprende, secondo l'interpretazione richiamata, anche il lavoro interinale in applicazione del principio di prevalenza della sostanza sulla forma.

• art. 49 del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  È richiamato per definire le categorie di spese per personale dipendente e assimilato considerate nella motivazione della CTR e valorizzate dalla Corte.

• art. 2 del d.l. 29 novembre 2008, n. 185

  È evocato come precedente disciplina di deduzione forfettaria dell'IRAP ai fini delle imposte sui redditi, poi affiancata dalla deduzione analitica introdotta nel 2011.

• art. 2, comma 8-bis, del d.P.R. 22 luglio 1998, n. 322

  È richiamato con riferimento alla possibilità di presentare dichiarazione integrativa, che secondo l'Ufficio rendeva improcedibile l'istanza di rimborso.

• art. 4, comma 12, del d.l. 2 marzo 2012, n. 16

  Ha riconosciuto la deducibilità del costo del personale anche per anni precedenti al 2012 e la possibilità di chiedere il rimborso, demandando a un provvedimento direttoriale le modalità di presentazione delle istanze.

• art. 44 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602

  È richiamato per gli interessi sul rimborso; la censura dell'Ufficio è stata ritenuta inammissibile.

• art. 44-bis del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602

  È richiamato congiuntamente all'art. 44 del d.P.R. n. 602/1973 nella censura sugli interessi sul rimborso.

• art. 38 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602

  È evocato nel contesto delle istanze di rimborso relative a periodi d'imposta precedenti al 2012 e del termine per proporle.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  È il parametro formale dei motivi di ricorso per cassazione fondati sulla violazione o falsa applicazione di legge.

Massime di principio

• Ai fini della deduzione dall'imposta sui redditi della quota di IRAP riferita al personale, occorre avere riguardo alla nozione di spese per il personale secondo la disciplina IRAP, in senso sostanziale e non formalistico, sicché possono rientrarvi anche i costi del lavoro somministrato o interinale se imputati alla voce di bilancio pertinente.
• Quando il legislatore collega la deducibilità alla 'quota di IRAP relativa alle spese per il personale dipendente e assimilato', il rinvio opera alle regole di determinazione dell'IRAP e non introduce una nozione autonoma o diversa di costo del personale.
• La contestazione del quantum del rimborso non è scrutinabile in cassazione se risolta dalla sentenza impugnata mediante apprezzamenti di fatto e valutazione delle risultanze istruttorie non assistiti da specifiche censure di violazione di legge.
• Il motivo di ricorso è inammissibile se si limita a sollecitare una nuova valutazione del merito senza censurare in modo specifico la ratio decidendi e senza confrontarsi con l'assetto normativo richiamato dal giudice di merito.
• La censura sugli interessi del rimborso deve confrontarsi con la disciplina che ha riconosciuto la deducibilità anche per annualità anteriori al 2012 e con le regole procedimentali sulle istanze di rimborso; in difetto di specifica allegazione del dato normativo/procedurale pertinente, il motivo è inammissibile.

Come è indicizzato