Risposta n. 103 del 7/12/2018

Art-bonus e trattamento fiscale di somme eccedenti in una convenzione di mecenatismo culturale

La risposta riguarda una società che aveva finanziato nel 2014 un intervento di restauro integrale tramite erogazioni liberali in denaro alla Sovrintendenza, con versamenti programmati su base triennale. A seguito del prolungamento dei lavori, una tranche finale è stata pagata nel 2017; successivamente, una parte delle somme residue è stata destinata a un nuovo progetto di recupero di un’altra area, in base a una nuova iniziativa promossa dalla Sovrintendenza.

Fattispecie e svolgimento dei fatti

La società istante aveva stipulato una convenzione nel 2014 per il restauro di un bene culturale, prevedendo un’erogazione liberale complessiva corrisposta in più tranche tra il 2014 e il 2016, con uno slittamento dell’ultima tranche al 2017 per il ritardo dei lavori. Tali somme erano state dedotte integralmente ai fini IRES ai sensi dell’articolo 100, comma 2, lettera m), del TUIR, secondo il principio di cassa, e comunicate telematicamente entro il 31 gennaio dell’anno successivo a quello del versamento.

Nel 2017 la Sovrintendenza ha accettato la manifestazione d’interesse della società a intervenire come "mecenate unico" in un ulteriore progetto di recupero, con lavori previsti a partire dalla fine del 2018. Nella comunicazione di accettazione era indicato che una parte del costo complessivo del nuovo intervento sarebbe stata coperta con fondi residui della precedente donazione, poi quantificati definitivamente in un determinato importo. La convenzione relativa alla seconda erogazione era ancora in definizione al momento dell’interpello.

Quesito posto all’Agenzia delle Entrate

La società chiede, in sintesi, due chiarimenti:

• se la somma versata nel 2017 e rimasta eccedente rispetto al primo progetto possa essere considerata insieme alla nuova erogazione da effettuare entro il 2018 ai fini della maturazione dell’Art bonus per il secondo intervento, con credito da utilizzare in tre quote annuali a partire dall’anno successivo;
• quali effetti abbia, sul piano IRES per il 2017, la riqualificazione della somma eccedente come quota della seconda donazione agevolata con Art bonus.

Soluzione interpretativa proposta dalla società

La società ritiene che il credito d’imposta Art bonus maturi integralmente nell’anno 2018, per cassa, con riferimento all’insieme delle somme effettivamente versate per il secondo progetto, comprese quelle già corrisposte nel 2017 ma poi ridestinate al nuovo intervento. Di conseguenza, il credito sarebbe utilizzabile in compensazione in tre quote annuali di pari importo a partire dal 1° gennaio 2019.

Quanto al profilo IRES, la società ritiene di dover operare nel 2017 una variazione in diminuzione solo per la parte di erogazione riferita al primo progetto, considerando la quota eccedente come imputata alla seconda donazione.

Normativa richiamata dall’Agenzia

L’Agenzia richiama due distinti regimi agevolativi:

• l’articolo 100, comma 2, lettera m), del TUIR, che consente la deducibilità integrale delle erogazioni liberali in denaro effettuate da soggetti titolari di reddito d’impresa a favore di determinati enti pubblici e soggetti assimilati per compiti istituzionali e programmi nei settori dei beni culturali e dello spettacolo;
• l’articolo 1 del decreto-legge 31 maggio 2014, n. 83, convertito dalla legge 29 luglio 2014, n. 106, come modificato dalla legge 22 novembre 2017, n. 175, che disciplina l’Art bonus, ossia il credito d’imposta del 65% per erogazioni liberali in denaro destinate, tra l’altro, a interventi di manutenzione, protezione e restauro di beni culturali pubblici.

Vengono inoltre richiamati:

• il D.M. attuativo 3 ottobre 2002, modificato dal D.M. 19 novembre 2010, sugli obblighi di comunicazione dei beneficiari e degli erogatori;
• le modalità di utilizzo dell’Art bonus per i soggetti titolari di reddito d’impresa, fruibile in tre quote annuali di pari importo, mediante compensazione F24, a partire dal primo giorno del periodo d’imposta successivo a quello dell’erogazione.

Parere dell’Agenzia delle Entrate

L’Agenzia distingue nettamente il regime della deduzione ex articolo 100 TUIR da quello del credito d’imposta Art bonus.

Per quanto concerne l’Art bonus, osserva che le somme già versate nell’ambito della precedente convenzione, ancorché successivamente risultate eccedenti o ridestinate a un nuovo progetto, non possono essere considerate ai fini della maturazione del credito d’imposta relativo al secondo intervento. Il motivo è che tali importi sono stati acquisiti definitivamente dal soggetto beneficiario e non esiste, nel caso concreto, un diritto alla loro restituzione da parte della società istante.

L’Agenzia sottolinea che la Convenzione prevedeva espressamente l’obbligo del beneficiario di impiegare integralmente le risorse donate e, in caso di residui, di destinarli ad ulteriori interventi concordati tra le parti. Ne deriva che i fondi residui non sono restituibili e non possono essere "trasferiti" fiscalmente a un nuovo Art bonus in capo al donante.

Quanto alla deduzione IRES già fruita nel 2017, l’Agenzia precisa che l’eventuale eccedenza delle somme versate rispetto alle spese effettivamente sostenute dal beneficiario non incide sulla spettanza dell’agevolazione, che resta piena se sussistono i presupposti di legge. Pertanto, la società ha legittimamente dedotto nel 2017, secondo il principio di cassa, l’intero importo erogato a titolo di liberalità nell’ambito del primo progetto.

Conclusioni operative

In conclusione, l’Agenzia afferma che:

• le somme versate nel 2017 e risultate eccedenti non generano Art bonus per il secondo progetto;
• il credito d’imposta Art bonus potrà riguardare solo le erogazioni effettivamente effettuate per il nuovo intervento, nei limiti e con le modalità ordinarie previste dalla legge;
• per il 2017, l’intera erogazione effettuata nell’ambito del primo progetto resta deducibile ai fini IRES ai sensi dell’articolo 100, comma 2, lettera m), del TUIR, per l’importo complessivo versato.