Sentenza del 15/02/2019 n. 4578 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società ha impugnato l'accertamento relativo al periodo d'imposta 2003, con cui erano stati recuperati a tassazione costi sostenuti per la realizzazione di un complesso turistico-alberghiero, ritenuti riconducibili a condotte penalmente rilevanti, in particolare alla lottizzazione abusiva e ad altri reati contestati nell'ambito delle indagini. Il motivo decisivo riguardava l'applicazione retroattiva della modifica del 2012 alla L. n. 537 del 1993, art. 14, comma 4-bis, che limita l'indeducibilità ai costi e alle spese direttamente utilizzati per commettere delitti non colposi, a determinate condizioni processuali. La società sosteneva che la lottizzazione abusiva fosse una contravvenzione e che, pertanto, i costi non potessero più essere considerati indeducibili.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo motivo di ricorso, riconoscendo che la disciplina del 2012 è uno jus superveniens più favorevole al contribuente e ha efficacia retroattiva. Ha però rilevato che, oltre alla lottizzazione abusiva, erano stati contestati anche delitti non colposi, quali corruzione e truffa aggravata. Pertanto, occorreva verificare in concreto se i costi fossero stati direttamente utilizzati per la commissione di tali delitti. La sentenza della Commissione Tributaria Regionale è stata cassata con rinvio alla stessa Commissione, che dovrà riesaminare i fatti alla luce della disciplina novellata e decidere anche sulle spese. Non vi è stata quindi una vittoria definitiva della società, ma l'annullamento della precedente decisione e la riapertura del giudizio.

Norme richiamate

• Legge n. 537 del 1993, art. 14, comma 4-bis

  La norma, nella versione modificata nel 2012, limita l'indeducibilità ai costi e alle spese sostenuti per beni o prestazioni di servizi direttamente utilizzati per il compimento di atti o attività qualificabili come delitto non colposo, in presenza delle condizioni processuali previste.

  La Corte ha ritenuto la modifica del 2012 più favorevole al contribuente e applicabile retroattivamente. I costi non sono indeducibili per il solo fatto di essere collegati a una condotta illecita o a una contravvenzione: deve essere provato che siano stati direttamente utilizzati per commettere un delitto non colposo.

• Decreto-legge n. 16 del 2012, art. 8, commi 1 e 3, convertito nella Legge n. 44 del 2012

  Ha modificato l'ambito della disciplina fiscale sui costi connessi ad attività illecite, introducendo una delimitazione più restrittiva dell'indeducibilità e prevedendone l'applicazione retroattiva quando favorevole al contribuente.

• Legge n. 289 del 2002, art. 2, comma 8

  È richiamata quale fonte della precedente formulazione dell'art. 14, comma 4-bis, la cui interpretazione non è stata definitivamente esaminata perché assorbita dall'applicazione della disciplina più favorevole del 2012.

• Art. 53 della Costituzione

  La società lo aveva invocato sostenendo che l'indeducibilità richiedesse un collegamento con un concreto vantaggio fiscale. La Corte non ha deciso direttamente tale questione, osservando che la disciplina del 2012 ha comunque circoscritto l'indeducibilità in modo più preciso.

• D.P.R. n. 380 del 2001, art. 30

  È richiamato in relazione alla contestata lottizzazione abusiva e alla rilevanza penale delle condotte urbanistiche esaminate nel giudizio.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 18, 24 e 53

  Le relative censure processuali della società sono state dichiarate assorbite dall'accoglimento del primo motivo.

Massime di principio

• Quando una norma tributaria sopravvenuta restringe l'indeducibilità dei costi ed è più favorevole al contribuente, deve essere valutata anche per fatti e periodi d'imposta anteriori, purché il giudizio sia ancora pendente.
• Il semplice collegamento tra un costo e un'attività illecita non è sufficiente a negarne la deducibilità secondo la disciplina modificata: occorre dimostrare che il costo sia stato direttamente utilizzato per commettere un delitto non colposo.
• La natura contravvenzionale del reato contestato può escludere l'applicazione della disciplina sull'indeducibilità prevista per i delitti non colposi, salvo che le medesime condotte siano state anche oggetto di contestazioni per delitti non colposi.
• In presenza di più ipotesi di reato collegate agli stessi fatti, il giudice tributario deve esaminare complessivamente i procedimenti penali e verificare sia l'esistenza del delitto non colposo sia il rapporto diretto tra quel delitto e i costi recuperati a tassazione.
• La cassazione con rinvio non equivale a una vittoria definitiva: comporta l'annullamento della decisione precedente e impone al giudice di merito un nuovo esame secondo i principi indicati dalla Corte.