Sentenza del 22/05/2023 n. 13943 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Disputa sulla qualificazione ai fini IVA dei pagamenti effettuati dal gestore (Aqualatina) per le quote di ammortamento dei mutui precedentemente accesi dal Comune sugli impianti idrici: l'Agenzia sosteneva che tali versamenti costituiscono corrispettivo per la cessione del diritto d'uso degli impianti (quindi operazione rilevante ai fini IVA); il Comune sosteneva che si trattava di mera cessione di denaro/accollo interno, fuori campo IVA, anche in virtù della disciplina successiva (D.Lgs. 152/2006, art. 153) che ha previsto la concessione d'uso gratuita.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate: ha cassato la sentenza della CTR (anche per carenza motivazionale sull'istruttoria relativa alla firma/delega) e ha rinviato la causa alla CTR del Lazio per nuovo esame. Sul merito sostanziale la Corte ha affermato che l'accollamento da parte del gestore delle passività pregresse, regolato dalla convenzione come corrispettivo per l'uso degli impianti e inserito nella determinazione della tariffa, costituisce un'operazione di natura onerosa riconducibile all'attività di erogazione dell'acqua e quindi imponibile ai fini IVA, richiamando principi e giurisprudenza comunitaria e precedenti della Corte di cassazione.

Norme richiamate

• Legge 9 gennaio 1991 n. 36 ("legge Galli"), art. 12

  Disciplina originaria che prevedeva il trasferimento delle immobilizzazioni, attività e passività (compresi oneri di ammortamento dei mutui) al gestore e rimetteva alla convenzione la disciplina delle modalità; la Corte ritiene che, entro il quadro previsto da questa norma, le parti possano pattuire un corrispettivo per l'uso degli impianti.

• D.Lgs. 3 aprile 2006 n. 152 (Codice dell'ambiente), art. 153

  Prevede la concessione d'uso gratuita delle infrastrutture idriche; la Corte ritiene che tale disposizione non sia il parametro esclusivo quando il rapporto trae origine e disciplina dalla precedente Legge n. 36/1994 e dalla specifica convenzione che prevedeva corrispettivo.

• D.P.R. 26 ottobre 1972 n. 633 (Testo IVA), artt. 3, 4, 13

  Norme nazionali sull'imponibilità delle prestazioni di servizi e soggettività passiva; la Corte applica i principi di imponibilità ai versamenti qualificati come corrispettivo per la cessione del diritto d'uso.

• Direttiva 2006/112/CE (e precedenti Direttive comunitarie 77/388/CEE), artt. 9 e 13 (precedentemente art. 4 n.5 della 77/388/CEE)

  art. 9 e art. 13 (corrispondente all'art. 4 n.5 della 77/388/CEE)

  Principio comunitario: gli enti pubblici non sono soggetti passivi per attività svolte in quanto pubbliche autorità salvo che ciò provochi distorsioni di concorrenza; inoltre vi è una presunzione di soggettività passiva per talune attività elencate (fra cui l'erogazione di acqua). La Corte ne trae la conseguenza che l'attività connessa all'erogazione d'acqua e l'uso degli impianti sono, di norma, rilevanti ai fini IVA.

• Giurisprudenza della Corte di giustizia dell'UE (esempi citati)

  sent. C-442/05 Finanzamt Oschatz; C-653/11 Newey; C-53/09 e C-55/09 Loyalty Management e Baxi; C-174/14 Saudacor; C-604/19; altri

  Richiamati principi: natura economica dell'attività e nozione di attività economica ai fini IVA; rilevanza dell'effettività economica/commerciale dell'operazione; presunzione di commerciabilità per le attività di erogazione dell'acqua; collegamento diretto tra prestazione e corrispettivo come criterio di imponibilità.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992 n. 546 e norme processuali (art. 36; artt. 112, 115 c.p.c.; altro)

  art. 36 e norme processuali citate nella impugnazione

  Richiami processuali utilizzati dalle parti; la Corte ha ravvisato carenza motivazionale nella sentenza di appello in relazione alla valutazione delle contestazioni sulla firma e delega dell'atto impositivo.

Massime di principio

• Se in una convenzione fra ente locale e gestore del servizio idrico è previsto che il gestore paghi le rate residue di mutuo in cambio del diritto d'uso degli impianti e tali versamenti sono integrati nella tariffa come costi, tale correlazione economica configura un corrispettivo e rende l'operazione rilevante ai fini IVA.
• La qualificazione formale (es. 'accollo interno' o semplice cessione di denaro) non prevale se dall'analisi economica e contrattuale emerge uno scambio oneroso: l'esame deve privilegiare la sostanza economica sull'etichetta giuridica.
• Lo status dell'ente concedente (ente pubblico) non esclude automaticamente la soggettività passiva IVA quando l'attività è economica o rientra nelle categorie espressamente considerate imponibili dalla normativa UE (es. erogazione di acqua) o comporterebbe distorsioni di concorrenza se non assoggettata.
• La disciplina nazionale successiva che preveda la gratuità della concessione (es. D.Lgs. 152/2006 art.153) non elimina l'efficacia di pattuizioni antecedenti o diverse se il rapporto concreto trae origine e regolazione dalla normativa previgente e dalla specifica convenzione: verificare quale norma e quale testo contrattuale regolano il rapporto concreto.
• Per evitare contestazioni è fondamentale che la pattuizione contrattuale disciplini chiaramente natura, meccanismo di pagamento e correlazione tra versamenti e benefici (diritto d'uso), nonché l'inclusione dei costi nella tariffa, in modo da rendere trasparente la natura economica dell'operazione.
• Sul piano processuale, le decisioni di merito (in particolare di appello) devono fornire motivazioni chiare e autonome: inaudita o vaga adesione per relationem a giudizi di primo grado può determinare cassazione per carenza motivazionale.