Cassazione Civile, Ordinanza n. 33427/2024 del 19/12/2024

Esito

La controversia

La lite nasce dal diniego di rimborso del credito IVA esposto dalla società nella dichiarazione IVA 2015. L'Ufficio aveva negato il rimborso ritenendo la società non operativa, perché risultata in perdita nel quinquennio 2010-2014, con conseguente applicazione dell'art. 2, commi 36-decies e seguenti, del d.l. n. 138 del 2011 e dell'art. 30, comma 4, della l. n. 724 del 1994. La CTR aveva invece rigettato l'appello dell'Agenzia, valorizzando: la destinazione dell'immobile costruito dalla società a camera di commiato al servizio dell'attività funebre di altra società con i medesimi soci; l'assenza di un utilizzo personale dei soci; le lungaggini burocratiche e gli ingenti costi di costruzione come cause oggettive del mancato impiego dell'immobile; la modesta entità delle perdite. Con il ricorso per cassazione l'Agenzia denunciava: 1) violazione dell'art. 30 l. n. 724/1994 e dell'art. 2, commi 36-decies e seguenti, d.l. n. 138/2011, per avere la CTR ritenuto che le difficoltà burocratiche e finanziarie integrassero situazioni oggettive idonee a escludere la disciplina delle società di comodo; 2) violazione delle stesse norme per avere la CTR ritenuto applicabile il test di operatività anche a immobili non finiti e, soprattutto, per avere introdotto il requisito dell'irrisorietà delle perdite, non previsto dalla norma sulle società in perdita fiscale.

La decisione

La Corte, dopo aver richiamato la pronuncia della Corte di giustizia dell'Unione europea e la propria giurisprudenza successiva, ha affermato che la disciplina nazionale sulle società non operative e sulle società in perdita fiscale equiparate alle società di comodo deve essere disapplicata nella parte in cui comporta la perdita del diritto alla detrazione, compensazione, cessione o rimborso dell'IVA solo per il mancato raggiungimento di soglie di ricavi o per la mera sussistenza di perdite fiscali, salvo che l'Amministrazione dimostri che l'operazione si inserisca in una frode o in un abuso. Ha inoltre precisato che il diritto al rimborso va verificato secondo i presupposti propri dell'IVA, con onere del contribuente di provare i fatti costitutivi del credito e con possibilità per l'Ufficio di contestare il credito dichiarato. Il testo fornito si interrompe prima del dispositivo finale, quindi non consente di ricavare con assoluta certezza il concreto esito processuale; tuttavia la ricostruzione svolta indica un orientamento favorevole alla disapplicazione della normativa interna incompatibile con il diritto UE e alla riesamina della spettanza del credito secondo i presupposti ordinari.

Norme richiamate

• art. 30 l. n. 724/1994

  comma 1; comma 4; commi 1 e 2

  La norma disciplina le società non operative mediante un test di operatività fondato su soglie di ricavi; la Corte afferma che essa, nella parte in cui fa derivare il diniego di detrazione/rimborso IVA dal mancato superamento di tali soglie, deve essere disapplicata per contrasto con il diritto UE, salvo frode o abuso.

• art. 2, commi 36-decies, 36-undecies e 36-duodecies, d.l. n. 138/2011

  commi 36-decies a 36-duodecies

  Le disposizioni che equiparavano alle società di comodo le società in perdita fiscale per determinati periodi devono essere disapplicate nella parte in cui comportano la perdita del diritto alla detrazione/rimborso IVA per la sola esistenza di perdite fiscali.

• Direttiva 2006/112/CE

  art. 9, par. 1; art. 167; art. 273

  L'art. 9, par. 1, non consente di negare la qualità di soggetto passivo per il solo mancato raggiungimento di una soglia di ricavi; l'art. 167 osta a norme nazionali che privino del diritto alla detrazione per insufficienza del volume delle operazioni; le misure antifrode ex art. 273 non possono eccedere quanto necessario né svuotare il diritto alla detrazione.

• art. 17 d.lgs. n. 241/1997

  Richiamato come riferimento per il divieto di compensazione del credito IVA delle società non operative.

• art. 5, comma 4-ter, d.l. n. 70/1988 convertito in l. n. 154/1988

  Richiamato come riferimento per il divieto di cessione del credito IVA delle società non operative.

• art. 30, comma 2, d.P.R. n. 633/1972

  La richiesta di rimborso dell'eccedenza d'imposta alla cessazione dell'attività è regolata da questa norma ed è soggetta a prescrizione ordinaria decennale.

• art. 21, comma 2, d.lgs. n. 546/1992

  È il termine decadenziale biennale per le richieste di rimborso, applicabile solo in via sussidiaria quando manchino disposizioni specifiche.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  È il parametro processuale invocato per denunciare violazione o falsa applicazione di legge nei due motivi di ricorso.

Massime di principio

• In materia di IVA, una disciplina nazionale che collochi il soggetto passivo in una presunzione di non operatività fondata su soglie di ricavi o su perdite fiscali non può, di per sé sola, comportare la perdita del diritto alla detrazione, alla compensazione, alla cessione o al rimborso del credito IVA.
• Il diritto alla detrazione IVA costituisce un principio fondamentale del sistema comune dell'imposta e può essere limitato solo in presenza di elementi oggettivi che dimostrino frode, evasione o abuso; non è sufficiente il solo dato quantitativo del volume di operazioni o della perdita fiscale.
• Le disposizioni interne sulle società di comodo e sulle società in perdita fiscale devono essere disapplicate nella parte incompatibile con la direttiva IVA, quando trasformino un indice presuntivo di antieconomicità in una causa automatica di perdita del credito IVA.
• Ai fini del rimborso IVA, il contribuente deve provare i fatti costitutivi del credito; l'amministrazione finanziaria, a sua volta, può contestare il credito anche oltre i termini del potere di accertamento, se il credito esposto non deriva da una mera sottostima dell'imposta dovuta.
• Il diritto al rimborso dell'eccedenza IVA va verificato secondo la disciplina specifica applicabile e, in mancanza di frode o abuso, non può essere negato per il solo mancato raggiungimento di parametri di redditività o operatività.

Come è indicizzato